Преимущества и недостатки способов налоговой экономии.
При этом объекты имущества, которые компания будет использовать для получения дохода, стоимостью до 20 000 руб. могут уменьшить ваши доходы в момент их приобретения.
Единственное неудобство - доставка осуществляется в течение трех дней после покупки.
В первом варианте стоимость ксерокса, который первоначально стоил более 20 000 рублей, будет отражаться в составе расходов не менее чем в течение двух лет со дня покупки, во втором варианте стоимость составляет 19700 руб. и уменьшит налоговую базу по налогу на прибыль уже в момент приобретения.
Как видно, если для компании важно сократить налог на прибыль в текущем периоде, например, в период становления бизнеса, тогда политика налогового планирования в данной компании в данном случае в отношении формирования стоимости имущества должна быть доведена до соответствующих лиц, осуществляющих закупку оборудования, заблаговременно.
Почти аналогичный подход существует и при списании стоимости легковых автомобилей до 600000 руб. и автобусов до 800000 руб. Если стоимость транспортных средств превысит эти пределы, то в соответствии с законом их стоимость будет списываться в расходы в два раза медленнее более дешевых авто.
Варианты учета
Кроме обязательных для всех правил учета объектов имущества, Налоговый кодекс в отдельных случаях предлагает несколько вариантов, из которых предстоит сделать выбор и утвердить его в учетной политике.
1. Законодатель разрешает списывать в расходы до 10% стоимости приобретаемого в целях получения дохода имущества уже в виде так называемой амортизационной премии. Причем с 2008 года эту премию можно списывать в расходы сразу, по мере приобретения имущества.
Применение премии - очень эффективный способ сохранения оборотных средств за счет уменьшения текущих налоговых платежей.
2. Законодатель предусматривает возможность применения повышенных норм амортизации при эксплуатации имущества в условиях агрессивной среды и повышенной сменности, а с 2008 года и при инновационной деятельности.
Единственное условие - необходимо документально подтвердить работу основных средств в вышеописанных условиях. Для этого понадобятся знания технологов предприятия.
3. Расходы, связанные с подготовкой нового производства и пусконаладочные работы, которые составляют немалую величину, с одной стороны, можно включить в стоимость объектов, с другой стороны, сразу можно списать единовременно. Это позволяет сделать подборка и обоснованная с точки зрения данного предприятия трактовка соответствующих статей Налогового кодекса.
4. Расходы на ремонт имущества несут все собственники, причем они могут возникать как до начала эксплуатации объекта, если был приобретен бывший в употреблении объект, так и после эксплуатации. Порядок включения расходов на ремонт в налоговую базу при этом совершенно различный: в первом случае расходы должны быть включены в стоимость объекта, во втором - расходы на ремонт включаются в состав расходов текущего периода.
Пример
В июне 2008 года Фирма приобрела офисное здание, требующее проведения ремонта.
Стоимость здания составила 15 000 000 рублей.
Сметная стоимость ремонтных работ составляет 2 500 000 рублей.
Срок эксплуатации здания 10 лет.
Вариант 1
Фирма принимает решение использовать здание в пробном режиме: отопление нетребуется, большая часть сотрудников в отпусках.
Вариант 2
Фирма принимает решение сначала провести ремонт здания, а затем начать егоэксплуатацию.
Какой вариант выгоден Фирме? Сделаем расчет расходов за июнь 2008 года.
Вариант 1 СТОИМОСТЬ ЗДАНИЯ СОСТАВИТ 15 000 000 РУБ.
Стоимость здания будет списана в течение срока эксплуатации равными долями, арасходы на ремонт - единовременно.
Ежемесячные расходы в виде части стоимости здания составят 125000 руб.
(15 000 000 рублей: 10 лет: 12 месяцев).
Всего расходов с учетом расходов на ремонт - 2 625 000 руб.
Вариант 2 СТОИМОСТЬ ЗДАНИЯ СОСТАВИТ 17 500 000 РУБ.
Расходы на ремонт подлежат включению в первоначальную стоимость здания, которая составит 17 500 000 руб. (15 000 000 руб. + 2 500 000 руб.).
Ежемесячные расходы, начиная с июня, составят 145 833 руб. (17 500 000 руб.: 10 лет: 12 месяцев).
Таким образом, если во II квартале 2008 года Фирма ожидает большую выручку, то лучше применить вариант 1.
Как видно из приведенных выше примеров, в этом случае налогового планирования требуются знания налогового законодательства.
Преимущества и недостатки способов налоговой экономии.Налоговое планирование УСНО. Выручка
При применении УСНО важно правильно выбрать объект, не превысить установленные законодательством лимиты, разделить денежные потоки при контрактном планировании. Все это и является предметом налогового планирования.
Выручка
Существует несколько способов снижения объема выручки, позволяющего работать в пределах установленных лимитов. Напомним, в настоящее время лимит составляет 20 млн. руб.
Способ 1. На практике оптимизаторы обычно заменяют договора купли-продажи посредническими договорами. Чем отличаются эти два вида договора с точки зрения налогообложения?
При применении договора купли-продажи величину доходов составляет вся выручка. При применении посреднического договора величину доходов составляет вознаграждение посредников.
Те, кто применяет этот способ, должен иметь в виду, что использование посреднических договоров безопасно и корректно, если:
- в договоре предусмотрено вознаграждение посредника. Иначе налоговики могут рассчитать налоги исходя из рыночных цен по аналогичным сделкам;
- в договоре предусмотрены условия исполнения сделки, то есть дата отгрузки или дата утверждения отчета, которые соблюдаются и документально подтверждаются;
- денежные средства перечисляются в сроки, установленные договором.
Способ 2. Замена части выручки получением займа. Однако в этом случае риск особенно велик для тех, кто получает заем от своего же покупателя, или если перечисления производятся в конце отчетного периода, когда есть опасения по превышению лимита.
Способ 3. Осуществление неденежных расчетов в виде оплаты товаров (работ, услуг) векселями, которые подлежат включению в состав выручки лишь после их погашения или передаче третьим лицам, также временно позволяет снизить объем выручки. Однако этот способ увеличивает налоговые риски в несколько раз.
Налоговое планирование УСН. Налоговое планирование ЕНВД
Налоговое планирование ЕНВД связано, прежде всего, с определением выгоды применения этой системы для конкретной компании в тот или иной период развития. Наиболее распространенные виды деятельности, подлежащие переходу на ЕНВД, - это розничная торговля, общественное питание, реклама, грузоперевозки. Именно эти виды бизнеса и относятся к числу тех, которые во многих регионах подлежат переводу на ЕНВД (см. ст.
346.26 Налогового кодекса РФ). Учитывая тенденцию к дроблению крупного бизнеса, можно сказать, что большинство компаний отвечает критериям для перевода.
С одной стороны, при ЕНВД есть преимущества в виде фиксированной суммы налога, не зависящей от выручки, и простота учета. Но спецрежим в виде ЕНВД выгоден не всегда.
Отсюда и поиск способов замены ЕНВД на обычную систему налогообложения. Вот некоторые из них.
Размер площади
Согласно законодательству розничная торговля и общепит переводятся на ЕНВД, если такая деятельность осуществляется на площади не более 150 кв.м. Увеличив площадь, фирма уже не будет являться плательщиком ЕНВД.
Конечно, это делается посредством оформления инвентаризационных и правоустанавливающих документов, содержащих необходимую информацию о назначении, конструктивных особенностях и планировке помещений, а также информацию о праве пользования данным объектом: договор купли-продажи, технический паспорт, планы, схемы, экспликации, договор аренды, разрешение на право обслуживания посетителей на открытой площадке и т.д.
Количество автомобилей
Перевозки автомобильным транспортом подлежат переводу на ЕНВД, когда у фирмы на праве собственности или по договору аренды для этих целей используется не более 20 автомашин. Поэтому самый простой способ уйти от ЕНВД - превысить количество авто, для чего можно, например, взять в аренду еще хотя бы одну автомашину.
При этом следует иметь в виду, что в случае сдачи автомобиля в аренду, то есть без водителя, эта деятельность вообще не подпадает под ЕНВД.
Для налогового планирования следует хорошо ориентироваться в законодательстве, которое часто меняется. Так, с 1 января 2008 года базой для расчета ЕНВД по пассажирским перевозкам принимается не единица автотранспорта как при грузовых перевозках, а количество посадочных мест в соответствии с паспортом автомобиля.
С системой ЕНВД может быть и обратная ситуация, когда фирме выгодно применение этой системы.
Например, фирма занимается ремонтом автомобилей, что в регионе к ЕНВД не относится. При этом розничная торговля запчастями может облагаться ЕНВД.
При наличии приличной выручки от услуг автосервиса, фирме в целях экономии налоговых платежей по розничной торговле запчастями можно разделить виды деятельности на ремонт автомашин и продажу запчастей. Конечно, такое разделение должно быть отражено в заказах-нарядах, актах выполненных работ и накладных на отпуск запчастей.
Другими словами, если раньше ремонт автомашин отражался в первичных документах одной строкой, то при разделении видов деятельности ремонт и запчасти должны отражаться в отдельных строках.
Налоговое планирование УСН. Налоговое планирование ОСНО
Налог на прибыль - один из самых основных налогов при применении ОСНО. При проверках налога на прибыль фискалы пользуются информационной базой по известным схемам уклонения. Например, у московских налоговиков на счету 185 налоговых схем. Из общего числа схем 63% применялись на внутреннем рынке, 37% выявлено при проверке внешнеторговых обязательств (экспорт).
Рассмотрим те из них, которые могут быть реально использованы на практике без какого бы то ни было риска или, наоборот, вызывают особый интерес фискалов.
Состав прямых расходов
При применении ОСНО расходы текущего периода необходимо разделять на прямые и косвенные. При этом прямые расходы будут списываться в расходы текущего периода в зависимости от наличия остатков незавершенного производства или нереализованной продукции, а косвенные расходы законодатель разрешает списывать в налоговую базу вне зависимости от наличия реализации продукции (работ, услуг), в производстве которой они принимали участие.
В соответствии со статьей 318 НК РФ предприятия имеют право самостоятельно определять перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг). Состав прямых расходов закрепляется в Учетной политике для целей налогообложения и должен применяться в течение не менее двух налоговых периодов.
Минимальный перечень прямых расходов состоит из:
- материальных расходов в виде сырья и материалов, составляющих основу производимой продукции (работ, услуг), комплектующих изделий и полуфабрикатов. Например, на кондитерской фабрике в прямые материальные расходы войдут сахар, ягоды, орехи и фантики для конфет;
- расходы на оплату труда основного производственного персонала, включая взносы ЕСН и ПФР. На кондитерской фабрике в прямые расходы на оплату труда должна быть включена заработная плата рабочих-кондитеров. А вот зарплата технологов, начальников цехов, бригад, персонала охраны или уборки, так как они изготовлением конфет непосредственно не занимаются, может быть включена в состав косвенных расходов;
- начисленная амортизация по основным средствам, используемым при производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг). На кондитерской фабрике в прямые расходы по этой статье должно быть включено оборудование для производства конфет. При налоговом планировании следует учитывать: в качестве объектов основных средств фабрика имеет еще и здание, в котором это оборудование стоит. В здании могут находиться офисные и складские помещения, которые к процессу изготовления конфет имеют косвенное отношение.
Обычно амортизацию здания распределяют между подразделениями компании в пропорции от начисленной оплаты труда, которая наверняка на нашей кондитерской фабрике у рабочих в целом будет больше, нежели у административного персонала. Поэтому выгоднее амортизацию здания или включить в состав косвенных расходов, или распределять ее между прямыми и косвенными расходами каким-либо другим, более экономным способом.
Кроме вышеперечисленных расходов, в любом производстве используются электроэнергия, теплоэнергия, вода и газ, спецодежда, инструменты. Все эти расходы также могут быть включены в состав прямых расходов, и тогда они будут учитываться в составе налоговой базы только на момент реализации конфет.
Если они будут включены и в состав косвенных расходов, то учитываться в налоговой базе они будут уже в момент их осуществления, уменьшая тем самым текущие платежи налога на прибыль.
Другими словами, если деятельность компании регулярно имеет остатки незавершенной продукции, незаконченных работ (строительные работы) или неоказанных услуг (проектные услуги), выгоднее воспользоваться предложением законодателя о минимальном составе прямых расходов. При этом перечень прямых расходов, конечно, должен быть обоснованным.
Штрафные санкции
В любом серьезном договоре присутствует пункт о выплате штрафных санкций в случае нарушения каких-либо условий договора. Однако в добровольном порядке такие штрафные санкции выплачиваются по понятным причинам не часто.
На уменьшение оборотных средств, да еще за счет штрафов, бизнес идет только в исключительных случаях: или ему очень дорог партнер или это может быть связано с экономией на налогах.
Практика показывает, что штрафные санкции нередко используются в качестве оптимизации налоговой базы по налогу на прибыль.
Пример
Компания, оказывающая консультационные услуги, получила 5 000 000 рублей в виде заемных средств от своих учредителей. Срок возврата - 30 дней.
Проценты за кредит - 5% годовых.
В договоре займа предусмотрены штрафные санкции в случае возврата средств позже, чем через месяц, в размере 3% за каждый день просрочки.
Ежемесячные доходы компании составляют 2 000 000 руб., расходы - 300 000 руб.
Проценты за кредит в месяц составили:
(5 000 000 рублей: 365 дней х 30 дней) х 5% = 20 548 руб.
Заемные средства в срок не были возвращены. Просрочка составила 10 дней. Поэтому компания вынуждена заплатить учредителям-заемщикам штрафные санкции в следующем размере:
5 000 000 рублей х 10 дней х 3% = 1 500 000 руб.
Таким образом, налоговая база по налогу на прибыль Компании с учетом процентов за кредит и штрафных санкций составит:
2 000 000 - (300 000 + 20 548 + 1 500 000) = 179 452 рубля
Без учета штрафных санкций по договору займа налоговая база составила бы:
2 000 000 - (300 000 + 20 548) = 1 679 452 рубля, то есть почти в 10 раз больше.
Внимание! На практике при проверке такая сделка, предусматривающая заведомо невыполнимые условия, когда компания, имеющая ежемесячную выручку в размере 2 млн. руб., берет на себя обязательства по возврату через месяц 5 млн. руб., может быть квалифицирована как схема ухода от налогов.
Самыми сложными для проверки оказываются способы, применяемые компаниями, ведущими бизнес с зарубежными партнерами, и компаниями, где учредители являются взаимозависимыми лицами.
ЕСН
Не секрет, что сегодня достаточно широко распространены выплаты в виде так называемых серых зарплат, которые связаны с недоплатой работодателями сумм ЕСН и ПФР, а работниками - сумм НДФЛ.
Конвертные схемы хорошо известны налоговым органам. Разработана не одна программа по их выявлению.
Сразу оговоримся, что в этом случае у налоговиков имеются и проблемы: 1) непросто подобрать аналог для определения налогов расчетным путем; 2) сложно доказать факты сокрытия выручки; 3) трудно найти свидетелей.
Выдача зарплаты из неучтенных в налоговой базе доходов или выдача зарплаты в виде подотчетных сумм на покупку каких-либо ценностей или оплату услуг для компании небезопасна, и применять их не рекомендуется.
Рассмотрим варианты законной экономии на ЕСН.
Использование компенсаций
Денежные компенсации, выплачиваемые работникам в соответствии с Трудовым кодексом РФ, не облагаются ЕСН. К таким компенсациям относится, например, компенсация при увольнении работников (п.1 ст.238 НК РФ).
Если текучка в компании достаточно большая или заключен срочный трудовой договор, то этот вариант, конечно, может быть использован.
Если же компания специально заключает срочные трудовые договора, в соответствии с которыми работники вынуждены увольняться, а потом снова приниматься на работу, то следует иметь в виду, что:
Во-первых, на основании ТК РФ срочные трудовые договора, которые заключаются только в определенных случаях (например, на время исполнения обязанностей отсутствующего работника), могут быть переквалифицированы в бессрочные (п.1 ст.3, п.1 ст.45, ст.58 ТК РФ),
Во-вторых, эти операции могут быть рассмотрены как необоснованное использование налоговых преимуществ, выразившееся в экономии на ЕСН.
Налоговые риски могут вызвать также и большие размеры компенсаций за неиспользованные отпуска в связи с переходом работников во вновь созданные компании, а также поощрительные выплаты из фондов компании, если они превышают основные доходы сотрудников и т.д.
Компенсации за несвоевременную выплату заработной платы обычно используются в фирмах, применяющих УСН и ЕНВД, являющихся плательщиками пенсионных взносов. С таких компенсаций взносы в ПФР не начисляются.
Кроме компенсаций не облагаются ЕСН премии по различным основаниям, например, за отличные результаты работы торговой точки, материальная помощь, например, в связи с низкой заработной платой.
Гражданско-правовые договора
Использование гражданско-правовых договоров (договора подряда, договора возмездного оказания услуг) вместо трудовых - один из известных способов экономии на составной части ЕСН - взносов в ФСС, максимальная ставка которых по налоговому законодательству составляет 2,9%. А выплаты по договорам, по которым переходят права собственности, имущественные права или передается в пользование имущество или имущественные права, вообще освобождены от ЕСН.
Рассмотрим примеры, которые помогут разобраться в правомерности и необходимости замены трудового на гражданско-правовой договор.
Пример
1. Фирма заключила договор с Ивановой Т.Д., в соответствии с которым она составляет планы по труду и заработной плате, а также анализирует расходы на оплату труда по истечении месяца. Договор заключается ежемесячно в течение календарного года на одних и тех же условиях.
При этом в договоре отсутствуют обязательные положения гражданско-правового договора: объем работ, критерии качества производимой работы, правила оценки работы при ее приемке-передаче.
2. Компания заключила договор аренды у своих же сотрудников инструкций и методических пособий на электронных носителях. Согласно п. 1 ст.607 ГК РФ в аренду могут быть переданы вещи, не теряющие своих натуральных свойств в процессе их эксплуатации.
В обоих случаях налоговые органы могут признать такие договора фиктивными, заключенными с целью экономии на ЕСН.
Налоговое планирование НДС. НДС к начислению
Планирование налога на добавленную стоимость связано с двумя показателями: с суммой налога, подлежащего начислению в бюджет с доходов за соответствующий отчетный период, и суммой налога, подлежащего возврату из бюджета исходя из сумм НДС, учтенных в составе приобретенных фирмой за этот же период товаров (работ, услуг).
НДС к начислению
НДС к начислению на практике снижается, в частности, следующими способами.
1. Если есть уверенность, что покупатель наверняка не сможет оплатить поставку в срок, но поставка в его адрес вашей компании все-таки выгодна, то цена договора может состоять из двух частей - стоимости товара и штрафных санкций, которые не облагаются НДС. При этом штрафные санкции могут применяться, например, за просрочку оплаты товара, необоснованный отказ в приемке товара или отказ от выполнения других условий, предусмотренных в договоре.
Сразу отмечу, что штрафные санкции за просрочку оплаты налоговики, как правило, при проверках включают в налоговую базу, арбитражные суды - исключают. Поскольку это достаточно спорный вопрос, с НДС по таким штрафным санкциям лучше не рисковать.
Пример
Вариант 1
200 000 руб.
НДС к уплате - 30508 руб. (200 000 руб. х 18% /118%).
Вариант 2
Один комплект оборудования реализуется по цене 100 000 руб., в том числе НДС -15 254 рублей.
Другой комплект оборудования по цене 80 000 руб., в том числе НДС - 12 203 руб. Но предусмотрено условие о применении штрафных санкций в случае отказа от приемки товара в размере 20 000 рублей, в том числе НДС - 0 руб.
Доходы - 200 000 рублей. НДС к уплате 27 457 рублей (15 254 руб. + 12 203 руб.)
2. НДС с авансов.
Чтобы отложить момент уплаты НДС с предоплаты, некоторые компании оформляют этот платеж договором займа, согласно которому покупатель обязан перечислить денежные средства. С займов НДС начислять не надо (пп.15 п.3 ст.149 НК РФ).
После реализации товаров (работ, услуг) стороны могут погасить взаимные обязательства путем:
- новации, когда обязательство вернуть заем меняется на обязательство поставить товар. Однако такая сделка может быть рассмотрена в качестве авансового платежа, с которого следует начислить НДС в бюджет;
- зачетом взаимных требований, который налоговики зачастую рассматривают как притворную сделку;
- фактическим перечислением денежных средств, когда поставщик возвращает сумму займа, а покупатель перечисляет ее в счет оплаты по договору.
Однако заемный вариант, особенно если это не единичный случай или заем был получен из оффшорной зоны, привлекает внимание налоговиков. Поэтому в систему это превращать не следует.
Налоговое планирование НДС. НДС к возмещению
Для возврата НДС из бюджета должно быть соблюдено два условия: товар должен быть у компании или услуги (работы) должны быть уже фактически оказаны (об этом будет свидетельствовать накладная) и на руках у поставщика должна быть счет-фактура, оформленная в соответствии с нормами законодательства (ст.169 НК РФ).
При этом важна не столько дата, указанная на счете-фактуре, сколько момент приобретения права на вычет, который может быть связан с датой доставки счета-фактуры по почте или курьером или датой внесения поставщиком товаров (работ, услуг) исправлений в неверно оформленную счет-фактуру.
Именно эти нюансы приобретают особое значение, если в налоговой декларации по НДС сумма возмещаемого из бюджета налога оказывается больше суммы, подлежащей начислению в бюджет. Например, если выручка от реализации составила сумму меньшую, нежели вы получили товар от поставщиков в этом же периоде.
В этом случае компанию обязательно ждет камеральная проверка, что отнимает много времени и сил. Поэтому бухгалтер старается составить декларацию таким образом, чтобы результат был хотя бы нулевой.
Во избежание вопросов о причине расхождения между отчетностью и реальной возможностью вернуть сумму НДС из бюджета применяются различные способы, в том числе и сдвиг момента признания счета-фактуры.
Пример
В I-м квартале 2008 года сумма НДС, рассчитанная с выручки, превысила сумму НДС, подлежащую возврату из бюджета на 180 000 рублей. Таким образом, при составлении налоговой декларации по НДС в этом квартале компания должна отразить сумму задолженности бюджета и имеет право вернуть из бюджета эту сумму при условии правильности заполнения счетов-фактур от поставщиков.
Поскольку сумма возврата из бюджета несущественная для Фирмы, Фирма принимает решение об отсутствии необходимости возврата НДС, так как во II-м квартале предполагается значительное превышение суммы НДС, подлежащей перечислению в бюджет.
Для этого:
1. производится выборка счетов-фактур, подлежащих замене в связи с имеющимися ошибками и неточностями, допущенными при заполнении (неверно указанный юридический адрес, отсутствуют данные о полученных авансах), часть которых по договоренности с поставщиками отсылается по почте для замены, часть - для внесения исправлений;
2. выявляются операции, по которым товаросопроводительные документы поступили не в полном комплекте (отсутствует ТТН или ТОРГ-4, доверенность и т.п.);
