СТОИМОСТНОЕ ИЗМЕРЕНИЕ И ПРИНЦИПЫ УЧЕТА ОСНОВНЫХ ХОЗЯЙСТВЕННЫХ ПРОЦЕССОВ
Раздел П Производственные запасы объединяет счета для учета предметов труда. В него включены счета для учета материалов, малоценных и быстроизнашивающихся предметов, заготовления и приобретения материалов, отклонений в стоимости материалов.
Раздел Ш Затраты на производство представлен счетами, предназначенными для учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции. Этот раздел представлен счетами для учета затрат в основном и вспомогательных производствах, общепроизводственных и общехозяйственных расходов, брака в производстве, выпуска продукции, работ и услуг.
Раздел IV Готовая продукция, затраты и реализация вк.тючает счета для учета продуктов труда. В этом разделе представлены счета для учета готовой продукции, товаров отгруженных, коммерческих расходов, реализации товаров, основных средств, прочих активов.
Раздел V Денежные средства объединяет счета для учета денежных средств предприятия. Здесь имеются счета по учету денежных средств в кассе, на расчетном и валютном счетах в банках, денежных документов, переводов в пути, краткосрочных финансовых вложений.
Раздел VI Расчеты включает счета для учета дебиторской и кредиторской задолженности. В этом разделе отражены счета для учета расчетов с поставщиками и подрядчиками. покупателями и заказчиками по авансам выданным и полученным, расчеты по оплате труда, с бюджетом, по социальному страхованию и обеспечению) с подотчетными лицами. учредителями, дочерними предприятиями.
Раздел VII Финансовые результаты и использование прибыли представлен счетами, предназначенными для учета финансового результата и текущего использования прибыли. В этом разделе представлены счета для учета прибыли и убытков, использования прибыли, оценочных резервов, доходов будущих периодов.
Раздел VIII Капитал и резервы включает счета для учета собственных источников формирования средств. В этом разделе имеются следующие счета: Уставный капитал, Резервный капитал, Добавочный капитал, Нераспределенная прибыль, Резервы предстоящих расходов и платежей.
Раздел IX Кредит и финансирование объединяет счета для учета задолженности перед банками по кредитам и займам другим предприятиям и организациям. Здесь представлены счета для учета краткосрочных и долгосрочных кредитов банка и займов, целевого финансирования и поступлений.
Количество счетов, включенных в план, определяется потребностями составления отчетности. Исходя из объема информации, отражаемой в счетах, в единый план включены только синтетические счета и субсчета.
Количество применяемых на практике счетов аналитического учета планом не регламентируется и зависит от потребности финансово-хозяйственной деятельности каждого конкретного предприятия.
Например, планом счетов для учета расчетов с работниками предприятия по оплате труда предусмотрен только один синтетический счет Расчеты с персоналом по оплате труда. В развитие этого счета на каждом предприятии открываются аналитические счета по числу сотрудников.
План счетов содержит двузначный код синтетического счета, его наименование, код субсчета и его наименование. Каждый раздел имеет свободные кодовые номера, позволяющие при необходимости дополнять план новыми счетами без изменения общей нумерации счетов.
Забалансовым счетам присвоен трехзначный код.
К плану счетов разработана инструкция по его применению, приводится и типовая корреспонденция счетов.
Глава 5СТОИМОСТНОЕ ИЗМЕРЕНИЕ И ПРИНЦИПЫ УЧЕТА ОСНОВНЫХ ХОЗЯЙСТВЕННЫХ ПРОЦЕССОВ
5.1. Оценка и калькуляция - основа стоимостного отражения затрат предприятия
Предметом бухгалтерского учета является кругооборот хозяйственных средств в процессе осуществления хозяйственной деятельности ( 5.1).
Производство
и
Снабжение
Реализация
Кругооборот имущества предприятия
Как показано на 5.1, в кругообороте имущества предприятия выделяются три взаимосвязанных процесса: снабжение, производство, реализация.
Два из них (снабжение и реализация) происходят в сфере обращения, и один - в сфере производства. На всех стадиях кругооборота хозяйственных средств бухгалтерский учет должен отражать затраты предприятия, т.е. осуществлять сто-
имостное измерение объектов бухгалтерского учета. Стоимостное измерение осуществляется на основе двух элементов метода бухгалтерского учета: оценки и калькуляции.
Оценка - способ выражения хозяйственных явлений в денежном измерении. Величина оценки определяется количеством трудовых, материальных и денежных затрат на изготовление или приобретение учитываемых объектов.
К оценке, как к одному из элементов метода бухгалтерского учета, предъявляются два основных требования. Оценка всех объектов бухгалтерского учета должна быть реальной и единой.
Под реальностью оценки понимается объективное соответствие денежного выражения объектов учета их фактической величине.
Реальность и правильность оценки объектов учета - необходимое условие построения всей системы бухгалтерского учета.
Реальность оценки требует точного исчисления (калькулирования) фактической себестоимости всех объектов учета.
Под единством оценки понимается ее единообразие и неизменность. Одни и те же объекты учета оцениваются одинаково на всех предприятиях в течение всего срока пребывания их на одной стадии кругооборота.
Такое единообразие оценки достигается установлением обязательных положений, инструкций, правил учета и калькулирования.
Правила и порядок оценки объектов учета регламентируются Положением о бухгалтерском учете и отчетности. Общим для них является оценка объектов по их фактической стоимости.
Фактическая стоимость имущества и затрат исчисляется с помощью элемента метода бухгалтерского учета калькуляции.
Калькуляция - способ группировки затрат, их обобщения, исчисления себестоимости объектов учета.
Калькуляции группируют по ряду признаков. По отношению ко времени осуществления хозяйственного процесса различают плановые и отчетные калькуляции.
Плановые калькуляции составляются до начала отчетного периода. В этих калькуляциях рассчитывается число материальных и трудовых затрат для производства, запланированного к выпуску количества продукции.
Плановые калькуляции составляются исходя из плановых норм расходов и других плановых показателей на отчетный период.
Калькуляции, составляемые после совершения хозяйственных процессов, называются фактическими, или отчет-ньши. Цель их - определение фактической себестоимости продукции, выполненных работ и услуг.
При этом используются данные бухгалтерского учета о фактических затратах на производство и количестве выпущенной продукции, работ и услуг.
По объему затрат, включаемых в калькуляцию, различают калькуляции производственной себестоимости и полной себестоимости. В калькуляциях производственной себестоимости отражаются затраты, возникшие в сфере производства.
Калькуляции полной себестоимости отличаются от калькуляций производственной себестоимости на величину затрат, связанных с реализацией продукции.
Калькулирование применяется для стоимостного измерения имущества хозяйства и процессов на всех стадиях его кругооборота.
На первой стадии кругооборота (процесс снабжения) определяется себестоимость заготавливаемых предметов труда и средств труда.
На второй стадии кругооборота (процесс производства) рассчитывается производственная себестоимость продукции, работ и услуг.
На третьей стадии кругооборота (процесс реализации) исчисляется полная фактическая себестоимость реализованной продукции, работ и услуг.
Учет хозяйственных процессов
Процесс снабжения - совокупность операций по обеспечению предприятия предметами и средствами труда, необходимыми для осуществления хозяйственной деятельности.
Основными задачами учета процесса снабжения (заготовления) являются:
1) выявление всех затрат по заготовлению средств и предметов труда;
2) определение их фактической себестоимости;
3) выявление результатов снабженческой деятельности. Учет процесса снабжения рассмотрим на примере учета приобретения предметов труда.
Приобретая материальные ценности, предприятие уплачивает поставщику их стоимость по оптовым ценам. Оптовые цены - цены, по которым одно предприятие продает продукцию другому предприятию или государству.
Предприятие несет также расходы, связанные с транспортировкой и погрузочно-разгрузочными работами (транспортно-заготовительные расходы (ТЗР)).
Оптовые цены на товарно-материальные ценности вместе с транспортно-заготовительными расходами составляют фактическую заготовительную себестоимость предметов труда.
Структура себестоимости заготовленных предметов труда зависит от порядка ценообразования.
Цены на предметы труда могут устанавливаться с учетом затрат на доставку продукции до станции отправления (места погрузки в вагоны, на пароходы, баржи и т.д.). В этом случае цена на товары будет называться цена франко-станция-отправления.
Цена на продукцию, установленная с учетом затрат на транспортировку товаров до станции получения - цена фран-ко-станция-назначения.
В бухгалтерском учете предметы труда учитываются на синтетических счетах: Материалы, Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы, Заготовление и приобретение материалов, Отклонения в стоимости материалов.
К счету Материалы открываются субсчета: 1. Сырье и материалы. 2. Покупные полуфабрикаты. 3. Топливо.
4. Тара и тарные материалы. 5. Прочие материалы и т.д.
Аналитический учет материалов ведется в соответствии с их номенклатурой. Номенклатура материалов - перечень отдельных видов, наименований и сортов материалов, используемых на предприятии.
Каждому отдельному наименованию, размеру, профилю материалов присваивается постоянный номер (код). Этот код называется номенклатурным номером.
Во всех документах, связанных с учетом предметов труда, указываются номенклатурные номера вместо словесного их названия.
Номенклатура потребляемых в процессе производства предметов труда очень разнообразна и достигает огромного числа наименований.
Определять (калькулировать) фактическую себестоимость каждого предмета труда практически не представляется возможным. Во избежание трудоемкой работы текущий бухгалтерский учет заготовленных предметов труда ведется по твердым учетным ценам.
В качестве такой цены могут выступать оптовые цены поставщика, плановая себестоимость.
На счетах бухгалтерского учета процесс заготовления предметов труда может осуществляться одним из двух способов.
При первом способе на счете Материалы отражается оптовая цена приобретенных ценностей (с. 122).
Транспортно-заготовительные расходы учитываются на субсчете Транспортно-заготовительные расходы, открываемом к счету Материалы.
Таким образом, в дебете счета Материалы отражается стоимость приобретенных материалов по оптовым ценам (Д-т сч. Материалы, К-т сч. Расчеты с поставщиками и подрядчиками, оп.
1), а на субсчете ТЗР собираются транспортно-заготовительные расходы: провозная плата (Д-т сч. Материалы, субсчет ТЗР, К-т сч.
Расчетный счет, оп. 2), погрузочно-разгрузочные расходы (Д-т сч. Материалы, субсчет ТЗР, К-т сч.
Расчеты с подотчетными лицами, оп. 3) и т.д.
Учет процесса заготовления (первый способ)
Сч. Расчеты с поставщиками и
^ подрядчиками Д-т ^ К-т Д-т
Сч. Материалы
Сч. Основное производство
К-т Д-т
К-т
Сч. Расчетный
Сч. Материалы
счет субсчет ТЗР Д-т К-т Д-т К-т
Д-т
Сч. Расчеты с подотчетными лицами
К-т
Фактическая себестоимость предметов труда будет складываться из суммы оборотов по дебету счета Материалы и субсчета ТЗР.
Предметы труда отпускаются в цеха для изготовления продукции, работ и услуг, что отражается записью по дебету счетов затрат (Основное производство, Вспомогательные производства, Общепроизводственные расходы, Общехозяйственные расходы) и кредиту счета Материалы (оп. 4).
Одновременно рассчитывается сумма ТЗР, подлежащая списанию на счета затрат (оп. 5). Расчет осуществляется в два этапа.
Первый этап - определение процента ТЗР.
TIDO/ С„ субсчета ТЗР+0б„ субсчета ТЗР
1 ЗУ, /О = -_________________________ ^ ] QQ1/
С„сч. Материалы +ОбдСЧ. Материалы
Второй этап - расчет суммы ТЗР.
Сумма ТЗР
% ТЗР х стоимость потребленных материалов 100
При втором способе на счете Заготовление и приобретение материальных ценностей собираются все затраты по приобретению предметов труда, а на счете Материалы отражается их твердая оценка. Разница между фактической себестоимостью приобретенных ценностей и их твердой оценкой собирается на счете Отклонения в стоимости материалов.
Учет процесса заготовления (второй способ)
Сч. Заготовление и приобретение материалов Д-т К-т
Сч. Поставщики Д-т К-т
Сч. Расчетный счет
Д-т
Сч. Подотчетные лица Д-т К-т
Сч. Основное Сч. Материалы производство
Сч. Отклонения в стоимости
п материалов^ Д-т к-т
В дебете счета Заготовление и приобретение материалов собираются фактические расходы по приобретению предметов труда (операции 1, 2, 3). С кредита счета Заготовление и приобретение материальных ценностей в дебет счета Материалы списывается стоимость поступивших на склад предприятия материалов в твердой оценке (оп. 4).
Разница между дебетовым и кредитовым оборотами по счету Заготовление и приобретение материальных ценностей показывает отклонение фактической себестоимости материалов от их учетной оценки, которое списывается на счет Отклонения в стоимости материалов двумя способами.
При превышении фактической себестоимости над учетной оценкой делается запись по дебету счета Отклонения и кредиту счета Заготовление и приобретение материальных ценностей. При превышении учетной (твердой) оценки над фактической заготовительной себестоимостью по счетам делается такая же запись, но способом Красного сторно. (Сумма превышения твердой оценки вычитается.)
В течение месяца отпуск материалов для изготовления продукции, работ и услуг отражается записью по дебету счетов затрат и кредиту счета Материалы (оп. 6).
В конце отчетного периода на счета затрат списывается и с\мма отклонений, относящихся к потребленным (использованным) ценностям (оп. 7). Для этого вначале рассчитывается процент отклонений:
Процент отклонений
С сч. Отклонения в стоимости материалов'^ + Об сч. Отклонения в стоимости материалов
С сч. Материалы'^ Об сч. Материалы
Сумма отклонений рассчитывается по формуле:
Сумма Процент отклонений Стоимость потребленных материалов отклонений = (руб.) ^
В условиях рыночной экономики себестоимость продукции, работ и услуг - важнейший показатель деятельности любого предприятия.
Себестоимость продукции, работ и услуг складывается в ходе осуществления процесса производства. Основными задачами учета процесса производства являются: учет объема производства и ассортимента продукции; учет фактических затрат на производство продукции, работ и услуг;
калькулирование себестоимости продукции, работ и услуг, выявление резервов снижения себестоимости продукции, работ и услуг,
Учет процесса производства предполагает: раздельный учет затрат по видам производств; деление всех затрат на прямые и косвенные. Различают производство основное и вспомогательные. К основному производству относят цехи, выпускающие продукцию по профилю предприятия. П.од.вспомогательными понимают цехи, занятые обслуживанием основных цехов, с целью создания благоприятных условий для их работы.
Поэтому затраты на производство учитываются на счетах Основное производство и Вспомогательные производства.
В аналитическом учете затраты, собираемые на этих счетах, подразделяются по цехам, стадиям обработки, заказам.
В течение отчетного периода на счетах Основное производство и Вспомогательные производства собираются прямые затраты, непосредственно связанные с изготовлением конкретных видов продукции, осуществлением работ и услуг.
Косвенные расходы .связанные с обслуживанием производства и управлением, в течение отчетного периода учитываются на счетах Общепроизводственные расходы и Общехозяйственные расходы.
В дебете счета Общепроизводственные расходы собираются затраты на содержание, амортизацию и текущий ремонт производственного оборудования, цехового транспорта, рабочих мест, износ и затраты на восстановление инструментов и приспособлений. На этом же счете учитываются расходы, связанные с управлением цехом, затраты по содержанию цехового персонала, основная и дополнительная заработная плата, отчисления на социальное страхование, амортизацию и расходы по содержанию и текущему ремонту зданий, сооружений, инвентаря цехового назначения, расходы по испытаниям. оплате труда и т.д. (оп. 5),
В состав данных расходов включаются также расходы непроизводительного характера (оплата простоев).
Учет и списание косвенных расходов по счету Общепроизводственные расходы
Сч. Общепроизводственные д.т. расходы ^
л..,. Сч. Материалы у
Сч. Отклонения в стои-д мости материалов у-
Сч. Расчеты с персона-д-т лом по оплате труда к-т
Д-т
Сч. Расчеты с органами соцстрахования и обеспечения
К-т
Сч. Износ основных д.т. средств ^
Сч. Основное производство
К-т
Об - расходы к распределению
Собранные в течение отчетного периода расходы по счету Общепроизводственные расходы после распределения по объектам учета списываются в дебет счетов Основное производство/, Вспомогательные производства (оп. 6).
Счет Общехозяйственные расходы служит для текущего учета и контроля за исполнением сметы этих расходов. Обычно к ним относятся расходы: по содержанию общезавод-
ского персонала, зданий, сооружений, помещений и инвентаря общехозяйственного назначения, военизированной, пожарной и сторожевой охраны, расходы по производственной практике, подготовке кадров, конторские, типографские, содержание медицинских учреждений и т.д.
Учет и списание косвенных расходов по счету Общехозяйственные расходы
п Сч. Общехозяйственные расходы у
Ti_ Сч. Материалы у
Сч. Отклонения в стои--т мости материалов у
Сч. Расчеты с персона-д.т- лом по оплате труда к-т
Д-т
Сч. Расчеты с органами соцстрахования и обеспечения
К-т
Сч. Износ основных Д.т средств ^
Об - расходы к распределению
Сч. Основное д.т- производство к-т
Сч. Реализация продук-Д-т ции (работ, услуг) К-т
- многократные записи, отражающие собирание косвенных расходов для распределения по ооъектам учета;
^ - однократные записи в конце отчетного периода, закрывающие собирательно-распределительные счета, после списания распределенных косвенных расходов по объектам учета.
Собранные в течение отчетного периода расходы по счетам Общехозяйственные расходы и Общепроизводственные расходы (оп. 1-5) после распределения по объектам учета списываются в дебет счетов Основное производство, Вспомогательные производства (оп. 6).
Общепроизводственные расходы могут списываться и на счет Реализация продукции (работ, услуг) (оп. 7).
Таким образом, на калькуляционных счетах в конце месяца будут учтены все затраты на производство продукции, работ и услуг.
Порядок учета затрат на производство можно представить следующим образом (с. 135).
Записи 1-5 показывают списание прямых затрат на производство в течение отчетного периода, а записи 6-8 - списание распределенных косвенных расходов в конце отчетного периода; операция 9 - выпуск продукции.
Выпущенная из производства продукция (работы и услуги) сдается на склад; в бухгалтерском учете отражается записью по дебету счета Готовая продукция и кредиту счета Основное производство.
В течение отчетного периода эта запись осуществляется в твердой оценке, поскольку фактическая себестоимость готовой продукции исчисляется в конце отчетного периода. Учетная оценка может отличаться от фактической себестоимости.
Поэтому в конце отчетного периода ее следует довести до уровня фактической. Здесь возможны следующие записи,
1. Фактическая производственная себестоимость выше учетной. В этом случае в конце месяца на сумму разницы делается дополнительная запись.
Д-т сч. Готовая продукция К-т сч. Основное производство
2. Фактическая производственная себестоимость ниже учетной. В конце месяца делается такая же запись по счетам, а сумма отражается Красным сторно.
Учет затрат на производство д.^ Сч. Основное производство ^,^
С - незавершенное производство п Сч. Материалы у
Сч. Отклонения в стои-п.т. мости материалов у
Сч. Расчеты с персона-д.т- лом по оплате труда к-т
Сч. Расчеты с органами соцстрахования и Д-т обеспечения К-т
Сч. Износ основных Д-т средств К-т
Сч. Общепроизводствен-Д-т ные расходы К-т
Сч. Общехозяйственные Д-т расходы К-т
Сч. Готовая д.т- продукция
К-т
Сч. Реализация продукции Д-т (работ, услуг) к-т
Строение счета Основное производство можно представить следующим образом.
Д-т
Сч. Основное производство
К-т
С - стоимость незавершенного производства на начало отчет-ного периода
Обд - затраты на производство Ск - стоимость незавершенного производства на конец отчетного периода
Об - фактическая производственная себестоимость выпущенной готовой продукции
В процессе реализации происходит превращение продуктов труда в денежные средства. При этом реализуется созданный в процессе производства прибавочный продукт.
Основными задачами учета процесса реализации являются:
определение полного объема реализации в количественном и в стоимостном выражении;
выявление фактических результатов от реализации продукции.
На стадии реализации складывается полная (коммерческая) себестоимость продукции, которая отличается от производственной себестоимости на сумму внепроизводственных расходов.
Разница между оптовой ценой продукции и ее фактической себестоимостью есть результат реализации продукции, работ и услуг.
Расходы по реализации продукции называются внепроиз-водственными расходами. Для учета этих расходов ведется синтетический счет Коммерческие расходы. По дебету этого счета собираются:
расходы на тару и упаковку изделий на складах готовой продукции; расходы на транспортировку продукции;
комиссионные сборы - отчисления, уплачиваемые сбытовым организациям (посредникам) в соответствии с установленными нормами и договорами; прочие расходы по сбыту.
При этом кредитуются счета Расчетный счет, Касса и другие на сумму произведенных расходов.
Порядок учета коммерческих расходов можно представить следующим образом.
Д-т
Учет коммерческих расходов
Сч. Коммерческие Сч. Материалы д.^ расходы ^.^
| Сч Д-т | Расходы на тару , | Спи ких щих ной | сание коммерчес-засходов, относя-ся к реализован-продукции Сч. Реализация продукции Д-т (работ, услуг) К-т | |
| Расчетный счет К-т | ||||
| Транспортные расходы -) | ||||
| Сч. Расчеты с персоналом по оплате труда, Расчеты с органами п соцстрахования ^ | ||||
| 5 ' | ||||
| Расходы на упаковку 3 ^ | ||||
| Сч. Расчеты с разными дебиторами л и кредиторами ^^ | ||||
| Комиссионные расходы 4 | ||||
| Об, |