d9e5a92d

Ключевые вопросы учетной политики

Вопрос 3-1.

Каким стандартом или стандартами МСФО регулируются вопросы учетной политики?

Какие основные принципы формирования учетной политики?

Прежде всего в контексте вопроса хочется отметить МСФО 8, в котором дается определение учетной политики, а также устанавливаются критерии ее разработки и изменения.

Учетная политика - это принципы, правила, соглашения и процедуры, применяемые предприятием для подготовки и представления финансовой отчетности (МСФО 8, п.5).

В случаях, когда критерии учетной политики для соответствующих случаев прямо оговорены в стандартах или их интерпретациях (разъяснениях, издаваемых Комитетом по разъяснениям), нужно придерживаться соответствующих документов (МСФО 8, п.7). При этом особо отмечается, что Руководства по применению стандартов (в оригинале -Implementation Guidance), издаваемые Комитетом по МСФО, не являются частью стандартов (МСФО 8, п.9), однако на практике эти документы все же следует также принимать во внимание.

Если же учет каких-либо операций не оговорен в стандартах и/или интерпретациях, то руководство должно использовать свое профессиональное суждение (judgement), ориентируясь, прежде всего, на удовлетворение потребности пользователей отчетности в принятии экономических решений (МСФО 8, п.11).

Вопрос 3-2.



Как должна раскрываться учетная политика? Ведь информацию о ней нужно донести до пользователей финансовой отчетности...

Учетная политика по всем ключевым (существенным) вопросам обязательно раскрывается в финансовой отчетности (МСФО 1, п.8). Пример такого раскрытия (фрагмент реального консолидированного отчета ОАО "Газпром" за 2003 год, опубликованного на сайте этой компании) см. ниже.

ОАО «Газпром»

ПРИМЕЧАНИЯ К КОНСОЛИДИРОВАННОЙ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ ПО МСФО - 31 ДЕ КАЕ (в миллионах российских рублей)

КРАТКОЕ ОПИСАНИЕ ВАЖНЕЙШИХ ПРИНЦИПОВ УЧЕТНОЙ ПОЛИТИКИ (пре

4.9. Основные средства

Основные средства отражаются по фактической стоимости приобретения или строи вычетом накопленной амортизации.

Деятельность по разведке н добыче газа н нефти учитывается по методу учета результаты: («продуктивных скважин»)- В соответствии с методом учета результативных затрат, продуктивные эксплуатационные н разведочные скважины капитализируются. Р нерезультативные разведочные скважины списываются на затраты по мере того, как они непродуктивными. Прочие затраты на осуществление разведочных работ относятся на мере возникновения. Расходы на осуществление разведочных работ отражаются в составе исследования н разработки в составе операционных расходов.

Стоимость существенных обновлений и усовершенствований основных средств капнта Затраты на обслуживание н текущий ремонт относятся на расходы по мере нх возі Текущий ремонт включает все расходы, в результате которых не происходит ка1 технического усовершенствования данного объекта. Прибыли и убытки от выбытия основ] включаются в консолидированный отчет о прибылях и убытках по мере нх возникновения.

Рис. 3-2. Фрагмент раскрытия основных положений учетной политики в финансовой отчетности.

Вопрос 3-3.

Какие вопросы учетной политики можно было бы отнести к числу ключевых?

В соответствии с МСФО, к разряду ключевых обычно можно отнести следующие вопросы:

• Порядок отражения доходов (в соответствии с МСФО 18);

• Порядок оценки:

о основных средств (в соответствии с МСФО 16); о инвестиционной собственности (МСФО 40); о нематериальных активов (МСФО 38); о запасов (МСФО 2);

о доходов и расходов по договорам строительства (МСФО 11);

• Порядок отражения валютных операций (МСФО 21);

• Порядок учета арендных операций (МСФО 17);

• Порядок капитализации затрат по займам (МСФО 23);

• Определение отраслевых (хозяйственных) и географических сегментов (МСФО 14);

• Порядок начисления резервов, оценки условных обязательств (МСФО 37);

• Порядок отражения расходов на научные исследования и разработки, если таковые имеются (МСФО 38);

Конечно, нельзя однозначно ограничиться только перечисленными вопросами. С учетом специфики деятельности конкретного предприятия, в учетной политике могут быть отнесены к разряду ключевых и другие моменты.

Так, например, для производственных предприятий, у которых значителен выход побочных продуктов, важно отметить, по какой стоимости производится их оценка, в соответствии с МСФО 2. Если предприятие активно ведет операции с финансовыми инструментами, то важной является методика применения МСФО 39. Если речь идет о консолидированной отчетности группы, а не индивидуальной отчетности отдельной компании, то важным для пользователей этой отчетности является раскрытие принципов консолидации отчетности тех или иных компаний, входящих в группу (МСФО 27). И т.д.

Более подробно моменты, связанные с отдельными вопросами учетной политики, будут рассмотрены далее.

Главное, чтобы со схемой учета и подготовки отчетности действительно было все ясно во всех существенных аспектах и самим работникам предприятия (как специалистам, готовящим отчетность, так и менеджерам, которые, возможно, будут в числе пользователей этой отчетности), и внешним пользователям отчетности.

Вопрос 3-4.

О преемственности учетной политики во времени: как часто ее можно менять? Нужно ли ее менять вообще? Какие последствия влечет изменение учетной политики?

Организация обязана последовательно применять свою учетную политику при отражении аналогичных операций и объектов учета - это следует из п.15 МСФО 8 (впрочем, тот же самый принцип применим и к российскому бухгалтерскому учету). Тем не менее, МСФО 8 (п.14) предусматривает случаи, когда изменение учетной политики не только возможно, но и обязательно: если того требуют сами стандарты или интерпретации (например, в связи со вступлением в силу новых редакций, как это произошло на рубеже 2004-2005 гг. со многими стандартами - см. таблицу в приложении к настоящей книге), а также если это необходимо для более объективного представления информации о хозяйственных операциях, финансовом положении, финансовых результатах деятельности, или о движении денежных средств.

Изменение учетной политики должно быть отражено таким образом, чтобы обеспечить сравнимость показателей деятельности за текущий и за предыдущий период (или несколько периодов). Поэтому в МСФО 8 целый ряд параграфов (19-27) посвящен тому, как именно следует решать эту задачу. Здесь мы не будем давать подробный обзор каждого из них, но отметим, что важнейшим "техническим" последствием изменения учетной политики может оказаться необходимость его ретроспективного применения (если только в конкретных стандартах не указаны иные методы), в соответствии с п.19 МСФО 8. А это может повлечь за собой достаточно большой объем дополнительной работы, потому что информация в отчетности за все периоды, за которые она представляется (минимум за 2 года - текущий и предшествующий), должна представляться так, как будто новая учетная политика применялась всегда (МСФО 8, п.22).

Пример

С 1.01.2005 года вступила в силу новая редакция МСФО 2 "Запасы", в которой не предусмотрено применение метода ЛИФО при списании запасов. В 2004 году организация как раз применяла метод ЛИФО.

В данном случае речь идет о необходимости изменения учетной политики в связи с изменением стандарта. МСФО 2 не предусматривает создания резервов или иного специального способа отражения изменения учетной политики. Следовательно, необходимо при начале ведения учета в 2005 году с использованием метода ФИФО или "по средней стоимости" пересчитать данные за 2004 год в соответствии с этим методом. Это повиляет не только на величину стоимости запасов, но и на финансовые результаты деятельности, т. е. сравнительная информация за 2004 год в отчетности 2005 года будет отличаться от информации, представленной в отчетности 2004 года.

Рабочий план счетов

Вопрос 3-5.

Какими основными принципами следует руководствоваться при разработке рабочего плана счетов для ведения учета и подготовки отчетности по МСФО?

Структура плана счетов, как правило, ориентирована на состав показателей баланса и отчета о прибылях и убытках.

Согласно МСФО 1, баланс включает в себя, как минимум, следующие статьи (в скобках приведены их оригинальные названия на английском языке, как они даны в тексте МСФО, п.68):

о основные средства (property, plant and equipment); о инвестиционная собственность (investment property); о нематериальные активы (intangible assets); о финансовые активы (financial assets); о инвестиции (investments); о биологические активы (biological assets); о запасы (inventories);

о дебиторская задолженность (trade and other receivables); о денежные средства и их эквиваленты (cash and cash equivalents); о кредиторская задолженность (trade and other payables); о резервы предстоящих расходов и платежей (provisions); о финансовые обязательства (financial liabilities);

о текущие обязательства и активы по налогу на прибыль (liabilities and assets for current tax - IAS 12);

о отложенные обязательства и активы по налогу на прибыль (deferred tax liabilities and deferred tax assets);

о доля меньшинства, отражаемая как часть капитала (minority interest) - для консолидированного баланса;

о выпущенный капитал и резервы, относящиеся к владельцам материнской компании (issued capital and reserves).

Отчет о прибылях и убытках, как минимум, включает в себя следующие показатели (п.81 МСФО 1):

о доходы (revenue); о расходы (finance costs);

о доля в прибыли (убытке) зависимых и совместно контролируемых компаний, рассчитанная по методу долевого участия (share of the profit or loss of associates and joint ventures);

о расходы по налогу на прибыль (tax expense);

о прибыль (убыток) по прекращенной деятельности после уплаты налога на прибыль (the post-tax profit or loss of discontinued operations);

о прибыль или убыток (profit or loss), причем в консолидированном отчете -отдельно в части, приходящейся на долю меньшинства, и отдельно в части, приходящейся на долю владельцев материнской компании.

Естественно, какие-то из вышеперечисленных показателей у конкретной организации могут отсутствовать (например, если предприятие не занимается сельским хозяйством, то у него вряд ли будут отражаться в балансе биологические активы). Напротив, если для раскрытия информации более подробно необходимы еще какие-либо показатели, то они могут быть включены в отчетность.

Все эти моменты, а также ряд других, на которых мы более подробно остановимся несколько позже, необходимо учитывать при разработке рабочего плана счетов.

В качестве резюме можно сказать, что стоит ориентироваться на следующие принципы:

о соблюдение минимальных требований к составу показателей баланса и отчета о прибылях и убытках (перечислено выше);

о соблюдение требований по разделению активов и обязательств на текущие и долгосрочные (МСФО 1, п.51);

о выполнение требований к раскрытию информации о различных хозяйственных операциях и об объектах учета, предусмотренных в МСФО;

о учет специфики деятельности предприятия.

Вопрос 3-6.

Как реализован типовой план счетов в конфигурации "Управление производственным предприятием"?

В конфигурации "Управление производственным предприятием" предусмотрен типовой план счетов для ведения международного учета, в соответствии с принципами, изложенными выше (вопрос 3-1), за исключением учета специфики деятельности предприятия. Поэтому его можно еще образно назвать "каркасным" - в нем только самое общее. Он имеет следующую структуру:

500) и сгруппированные показатели отчета о прибылях и убытках (коды 600-900).

Если посмотреть более подробно (пользователю для этого достаточно двойного щелчка мышью по нужной строке списка), то каждый раздел состоит из нескольких подразделов, например, раздел "Текущие обязательства" включает в себя классификацию основных видов обязательств:

f План счетов учета по МСФО

Действия'- I ^ ^ ^ ІЙ [®,’г I Ю I ® I Перейти в журнал проводок
Наименование Код т Заб. Акт. Вал. Кол. Субконто1 Субконто 2 Сус
ъ Служебный 000 АП
ъ Внеоборотные активы 100 А
ъ Основные средства 101 А Основные средства
ъ Земля 1011 А Основные средства
ъ Земельные участки 10111 А Основные средства
Ті Снижение стоимости земельных участков 10112 П Основные средства
Ті Здания, нетто 1012 А Основные средства
Т. Здания 10121 А Основные средства
Ъ Амортизация зданий 10122 П Основные средства
L Снижение стоимости зданий 10123 П Основные средства
— - ¦ - • - -
т " "'' ' " ии Содержание настроек большинства счетов типового плана счетов будет раскрыто далее при анализе отдельных участков учета (учет основных средств, запасов и т.п.). Здесь же пока отметим, что коды счетов более низкого уровня (то есть, более детальных) длиннее, а первые цифры этих кодов являются кодами счетов более высокого уровня.

Пользователь самостоятельно может настраивать как уже имеющиеся (предопределенные) счета, так и вводить новые счета и настраивать порядок ведения учета по ним. В частности, настраиваются:

о коды счетов (что особенно актуально для тех, у кого уже принята учетная политика и разработана собственная система кодировки счетов);

о наименования счетов (например, можно ввести наименование не только на русском, но и на английском языке);

о признак подчиненности счета (т.е. место этого счета в иерархической структуре плана счетов);

о признак забалансового учета (только для вновь созданных пользователем счетов; для предопределенных счетов изменить этот признак нельзя);

о признак активного/пассивного/активно-пассивного счета (также только для счетов, созданных пользователем);

о признак ведения валютного учета (также только для счетов, созданных пользователем);

о признак ведения количественного учета (также только для счетов, созданных пользователем);

о разрезы ведения аналитического учета (субконто), в том числе настройка возможности вести аналитический учет только оборотов (а сальдо иметь только в целом по счету).

Форма настройки приведена на рисунке (для предопределенного счета: в частности, флажки "Забалансовый", "Валютный", "Количественный" показаны бледным шрифтом -признак того, что их значения изменять нельзя).

7.

Какие требования к гибкости настройки плана счетов обычно предъявляются? Как эти требования могут быть реализованы в учетных программах?

Обычные требования заключаются в следующем.

1. Возможность добавления собственных субсчетов.

2. Возможность добавления аналитики.

3. Возможность изменения существующей аналитики.

4. Возможность отключения "лишних" (неиспользуемых) счетов и субсчетов.

При этом желательно, чтобы не было необходимости прибегать к помощи программистов в целях дополнительной настройки - это, пожалуй, самое важное условие, так как непосредственно внести изменения в план счетов обычно достаточно легко (пример см. выше).

Выполнить эти требования можно, используя различные пути. В частности, предусмотрев возможности выбора счетов непосредственно в документах. Именно такой путь избран в программном продукте фирмы "1С" - соответствующие примеры можно найти далее, при рассмотрении различных аспектов учета (учет запасов, основных средств и т.п.).

Содержание раздела