Учет реализации товаров по договору комиссии
Стоимость товара, принятого на комиссию определяется товароведом предприятия розничной торговли по согласованию с комитентом. На принятый товар составляется комитентская карточка в двух экземплярах, одновременно выписывается товарный ярлык, который прикрепляется к товару.
Учет реализации товаров по договору комиссии розничной торговле отражается следующими бухгалтерскими записями, представленными в таблице. Таблица 2
Учет реализации товаров по договору комиссии
| Хозяйственная операция | Корреспондирующие счета | |
| Дебет | Кредит | |
|
Поступления в кассу: выручка за реализованные товары плата за хранение товаров |
50 50 |
46 80 |
| Списаны товары реализованные, возвращенные, суммы уценки товаров | 004 | |
| Начислено комитентом за проданные товары (стоимость реализованных товаров по продажным ценам минус комиссионное вознаграждение) | 46 | 76 |
| Выплачены деньги комитентом | 76 | 50, 51 |
| Уплачена комитентом пеня за задержку выплаты денег и поступления товара в торговый зал для продажи | 80 | 50, 51 |
Облагаемый оборот для исчисления налога на добавленную стоимость у комиссионера определяется по-разному - в зависимости от того, участвует ли комиссионер в расчетах за реализуемые товары. Если комиссионер в этих расчетах не участвует, то облагаемым оборотом для исчисления налога на добавленную стоимость будет сумма комиссионного вознаграждения. Поэтому на кредите счета 46 Реализация продукции (работ, услуг) будет отражена сумма комиссионного вознаграждения.
Однако, если комиссионер участвует в расчетах за реализуемые товары, то оборот, облагаемый налогом на добавленную стоимость, представляет собой стоимость товаров, передаваемых комитентом и реализуемых покупателями исходя из применяемых цен без включения в них налога на добавленную стоимость.
При этом сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая взносу в бюджет, исчисляется в виде разницы между суммами налога, полученными от покупателей товаров, суммами налога, указанными комитентом при передаче этих товаров комиссионеру. Сумма налога, подлежащая взносу в бюджет комиссионером, определяется в виде разницы между суммами налога, исчисленными с комиссионного вознаграждения по расчетной ставке 16,67: и суммами налога по материальным ценностям, относимым у комиссионера на издержки обращения. Сумма налога на добавленную стоимость отражается бухгалтерской записью:
Дт 46 Реализация продукции (работ, услуг)
Кт 68 Расчеты по налогу на добавленную стоимость.
Аналитический учет товаров, принятых на комиссию в организациях розничной торговли ведется по материально ответственным лицам, индивидуально по каждой вещи и продажной цене, а расчетов с комитентами - по каждому комитенту. Для аналитического учета товаров и расчетов с комитентами бухгалтерия организации розничной торговли на основании товарных и кассовых отчетов, а также договоров и учетных карточек ведет оборотную ведомость, которая составляется ежемесячно.
В ООО Туристе реализация товаров по договору комиссии не осуществлялась.
Если товары в организации розничной торговли учитываются по продажным ценам и предприятие осуществляет переоценку товаров, то переоценка товаров отражается в бухгалтерском учете организации. Переоценка (изменение цен) товаров может быть как в сторону снижения цен (уценка), так в сторону их повышения (дооценка).
Основными причинами переоценки товаров в предприятиях являются: изменение конъюнктуры рынка; уценка товаров устаревших моделей, а также товаров, частично, потерявших свое первоначальное качество.
Переоценка товаров осуществляется согласно Положения о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации.
Основанием для переоценки товаров является распоряжение руководителя организации.
Переоценка товаров представляет собой разницу между стоимостью остатков товаров по прежним ценам и вновь установленным продажным ценам. Оформляется переоценка инвентаризационной описью-актом, где помимо наименования, количества, другой информации о товаре указывается старая и новая цена, стоимость товаров в новых и старых ценах, сумма до оценки при повышении цен и сумма уценки при снижении цен.
Для отражения операций, связанных с результатами переоценки товаров в розничной торговле, а также данных об отклонениях их стоимости в текущих рыночных ценах от стоимости, определившихся в бухгалтерском учете используется счет 14 Переоценка материальных ценностей.
При этом в бухгалтерском учете производятся следующие записи.
Таблица 3 Отражение результатов переоценки товаров
| Хозяйственная операция | Корреспондирующие счета | |
| Дебет | Кредит | |
| На суммы увеличения стоимости товаров (дооценка) | 41 | 14 |
| На сумму уценки от покупной стоимости, включая НДС | 14 | 41 |
| Отражение суммы уценки, торговой надбавки от суммы уценки | 42 | 41 |
Учет валового дохода и издержек обращения
Как было сказано выше, товары, поступающие в организации розничной торговли, приходуются в день их поступления на основании счетов - фактур, товарно-транспортных накладных или иных сопроводительных документов. Аналитический учет товаров на предприятиях розничной торговли, в том числе и в ООО Турист, реализующих товары населению, ведут в стоимостной оценке.
Результат розничной продажи товаров выражается определенной суммой розничного товарооборота, одного из основных показателей хозяйственной деятельности предприятия розничной торговли. Товарооборот - это общая стоимость реализованных товаров по продажным ценам. От объема реализации (товарооборота) во многом зависит величина валового дохода от реализации, издержек обращения, а следовательно, прибыли.
В основном реализация в предприятиях розничной торговли осуществляется за наличный расчет при использовании продажных цен в качестве учетных (исключения - мелко - оптовая продажа, то есть когда продажа товаров осуществляется безналичным путем - перевод с расчетного счета денег покупателя на расчетный счет продавца). Сумма выручки от продажи товаров за наличный расчет определяется по показаниям контрольно-кассовой машины - по итогу за день.
Согласно статьи 1 Закона Российской Федерации от 18.06.93 г. 5215-1 денежные расчеты с населением при осуществлении торговых операций ведутся с обязательным применением контрольно-кассовых машин. Выручка от покупателей за реализованные товары поступает в кассу предприятия розничной торговли.
На сумму торговой выручки составляется приходный кассовый ордер (или справка о показаниях суммирующего счетчика, при условии, если сумма торговой выручки сдается в конце рабочего дня в головную кассу предприятия розничной торговли) (см. Приложение).
Учет товарооборота в предприятиях розничной торговли ведется на счете 46 Реализация продукции (работ, услуг). Отражение торговой выручки производится на основании кассового отчета.
Например, в кассу ООО Турист 20.10.1999 г. поступила выручка от реализации товаров на сумму 30,0 тыс. рублей. При этом нужно сделать бухгалтерскую запись: Дт 50 Касса - Кт 46 Реализация на 30 тыс. рублей.
Целью хозяйственной деятельности любой организации розничной торговли является получение прибыли. Прибыль от реализации товаров определяется как разность между валовым доходом и издержками обращения, относящимся к реализованным товарам.
Отсюда ясно, насколько важно правильно рассчитать валовый доход от реализации товаров. Валовый доход - это разность между выручкой от реализации (продажной стоимостью реализованных товаров) и покупной стоимостью проданных товаров.
Эта разность представляет собой торговую наценку, относящуюся к реализованным товарам, или, иначе говоря, реализованное торговое наложение. Для определения торговой надбавки, относящейся к реализованным товарам в предприятиях розничной торговли, в конце месяца составляется расчет торговой наценки на реализованный товар (см.
Приложение).
Рассчитаем валовый доход на примере предприятия розничной торговли ООО Турист за октябрь 1999 года.
Для того, чтобы рассчитать торговую наценку на реализованный товар (валовый доход), необходимо взять следующие данные бухгалтерского учета предприятия ООО Турист:
- торговая надбавка на остаток товара на начало отчетного периода (сальдо счета 42) - 72,0 тыс. рублей;
- торговая надбавка на выбывшие товары (дебетовый оборот счета 42 за отчетный период). Под выбытием товаров в данном случае понимается так называемый документированный расход (возврат товаров поставщикам, списание порчи товаров). В октябре 1999 года в организации ООО Турист не было документированного расхода;
- торговая надбавка на товары, поступившие за отчетный период (кредитовый оборот счета 42 за отчетный период) - в ООО Турист за октябрь 1999 года торговая наценка на поступившие товары составила 52,5 тыс. рублей;
- предварительное сальдо торговых надбавок по счету 42. Чтобы определить предварительное сальдо торговых надбавок, необходимо к пункту 1 Сальдо по счету 42 на начало отчетного периода, то есть на 1 октября 1999 года прибавить пункт 3 Торговая надбавка на товары, поступивший за октябрь 1999 года, и вычесть пункт 2 Торговая наценка на выбывшие товары за отчетный месяц. Таким образом, в октябре 1999 года по предприятию Турист эта сумма составила 124,5 тыс. рублей;
- остаток товаров на конец отчетного периода (сальдо счета 41 на конец отчетного периода) в ООО Турист остаток товара на 1 ноября 1999 года составил 645 тыс. рублей;
- товарооборот за октябрь 1999 года в ООО Турист составил 232,5 тыс. рублей (оборот по кредиту счета 46);
- Итого товаров по предприятию: необходимо сложить пункт 5 Остаток товара по ООО Турист на 1 ноября 1999 года и пункт 6 Товарооборот за октябрь 1999 года - 952,5 тыс. рублей;
- Находим средний процент реализованного наложения. Для этого необходимо пункт 4 Предварительное сальдо по счету 42 умножить на 100 и разделить на пункт 7 Итого товаров за месяц - 13,07%;
- Определим сумму реализованного наложения на остаток товаров на 1 ноября 1999 года. Для этого необходимо пункт 5 Остаток товаров на 1 ноября 1999 года умножить на пункт 8 Средний процент реализованного наложения и разделить на 100 - 94,00 тыс. рублей;
- Определяем сумму торговой наценки на реализованный товар за октябрь 1999 года. Для этого из пункта 4 Предварительное сальдо торговых надбавок вычесть пункт 9 Торговая наценка на остаток товара - 30,5 тыс. рублей.
Полученная сумма торговой наценки на реализуемые товары - это и есть валовый доход предприятия ООО Турист за октябрь 1999 года.
Недостатком приведенного выше способа расчета валового дохода (или реализованной надбавки) является его неточность. Сумма торговой надбавки при таком способе расчета может быть больше или меньше действительной ее величины.
Если, например, по сравнению со средним процентом, в числе реализованных, преобладают товары с большим процентом надбавки, а в остатке преобладают товары с меньшими размерами надбавки, то сумма валового дохода будет занижена.
В организациях розничной торговли на общую сумму выручки от реализации товаров списывали реализованные товары, то есть на Дт счета 46 Реализация - первоначально записывали стоимость реализованных товаров по продажным ценам, что не соответствует экономической сущности данного бухгалтерского счета. Поэтому в учете возникает необходимость корректировки дебетового оборота счета 46 по доведению его до покупной стоимости реализованных товаров путем уменьшения первоначального дебетового оборота на сумму торговой надбавки, относящейся к реализованным товарам, или как можно по другому сказать, с одновременным сторнированием суммы торговой надбавки, относящейся к реализованным товарам. Отразить операции, связанные с реализацией товаров с применением счета 42 необходимо следующими бухгалтерскими записями (на примере ООО Турист):
- Списание стоимости реализованных товаров:
Дт 46 - Кт 41-1 - 232,5 тыс. рублей;
- Сторно торговой наценки в части, относящейся к реализованным товарам
После списания реализованной торговой надбавки на счете 46 образуется кредитовое сальдо, показывающее валовый доход от реализации товаров.
В розничной торговле часть этого дохода в форме налога на добавленную стоимость подлежит перечислению в бюджет. Для того, чтобы рассчитать налог на добавленную стоимость, необходимо валовый доход умножить на расчетную ставку в процентах. В ООО Турист применяется ставка налога на добавленную стоимость в размере 16,67%. Сумму валового дохода за октябрь 1999 года умножим на ставку 16,67% и получается начисляемый налог на добавленную стоимость (30,5 х 16,67% = 5,08).
Данная бухгалтерская операция отражается по Дт счета 46 Реализация в корреспонденции с Кт счета 68 Расчеты с бюджетом. Данный порядок расчета налога на добавленную стоимость, подлежащего перечислению в бюджет, применяется в том случае, если предприятие розничной торговли продает товары, на которые установлена одинаковая ставка налога на добавленную стоимость. Если организация розничной торговли продает товары с разными ставками налога на добавленную стоимость, то учет товаров на предприятии должен осуществляться раздельно по поступающим товарно-материальным ценностям.
Если такого учета нет, то налог в пользу бюджета исчисляется по наибольшей ставке в размере 16,67%.
С 2000 года изменился учет товаров у предприятий розничной торговли по Дт счета 46 Реализация отражается покупная стоимость реализованных товаров. Вследствие этого валовый доход от реализации товаров выявляется автоматически на счете 46 Реализация в сумме его кредитового сальдо.
После того как в организации розничной торговли определили валовый доход от реализации товаров необходимо определить окончательный результат (прибыль или убыток) от реализации товаров, отражаемый на счете 46 на конец отчетного периода. Для этого нужно правильно определить издержки обращения, относящиеся к реализованным товарам, учитываемые на счете 44 Издержки обращения и списывать эти издержки обращения на Дт счета 46 Реализация по окончании отчетного периода.
Учет издержек обращения регулируется в соответствии с методическими указаниями разработанными на основании Постановления Правительства Российской Федерации и утвержденных Комитетом Российской Федерации по торговле по согласованию с Министерством Экономики Российской Федерации и Министерством финансов Российской Федерации 1-550/32-2 от 20.04.95 года.
В состав издержек обращения предприятия розничной торговли включаются расходы предприятия, возникающие в процессе движения товаров до потребителей, а также расходы, связанные с реализацией товаров.
Бухгалтерский учет издержек обращения предприятий розничной торговли должен обеспечить своевременное, полное и достоверное отражение фактических расходов, а также контроль за использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов.
В целях планирования, учета и отчетности издержек обращения предприятиями розничной торговли рекомендуется применять следующую номенклатуру статей издержек обращения:
- Транспортные расходы
- Расходы на плату труда
- Отчисления на социальные нужды
- Расходы на аренду и содержание зданий, сооружений, помещений, оборудования и инвентаря
- Амортизация основных средств
- Расходы на ремонт основных средств
- Износ санитарной и специальной одежды, столового белья, посуды, приборов, других малоценных и быстроизнашивающихся предметов
- Расходы на топливо, газ, электроэнергию
- Расходы на хранение, подработку, подсортировку и упаковку товаров
- Расходы на рекламу
- Затраты по оплате процентов за пользование займом
- Потери товаров и технологические отходы
- Расходы на тару
- Прочие расходы
Все издержки обращения предприятий розничной торговли формируется на счете 44 Издержки обращения
Так, в ООО Турист за октябрь 1999 года аналитический учет по счету 44 Издержки обращения организован по следующим видам и статьям расходов:
- расходы по транспортировке товара;
- расходы на оплату труда;
- отчисления на социальные нужды;
- амортизация основных средств;
- расходы на рекламу;
- затраты по оплате процентов за пользование займом;
- прочие расходы
Более подробно остановимся на каждой статье издержек обращения по ООО Турист.
На статью издержек обращения Транспортные расходы в ООО Турист относятся оплата транспортных услуг сторонних организаций за доставку товаров до магазина.
На статью Расходы на оплату труда относятся: затраты на оплату труда основного торгово-производственного персонала (начисленная заработная плата работающим, которая состоит из должностных окладов, согласно штатному расписанию и надбавок к заработной плате, предусмотренные законодательством за выслугу лет и отдаленность местности, а также оплата в соответствии с действующим законодательством очередных (ежегодных) и дополнительных отпусков, компенсация за неиспользованный отпуск).
На статье Отчисления на социальные нужды отражаются обязательные отчисления, которые производятся от расходов на оплату труда работников ООО Турист, включаемых в издержки обращения по статье Расходы на оплату труда (начисленный фонд заработной платы работающих ООО Турист:
а) В государственный фонд социального страхования (на основании Постановления Фонда Социального страхования Российской Федерации Об утверждении Инструкции о порядке начисления, уплаты страховых взносов, расходования и учета средств государственного социального страхования от 2.10.96 года 162/2/87/07-1-07). Страховые взносы начисляются в размере 5,4% на оплату труда по всем основаниям работников.
С 1 января 2000 года введен новый вид Обязательного социального страхования от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.
Размер страхового тарифа устанавливается от класса профессионального риска, на основании постановления Правительства Российской Федерации от 21.12.2000 г. 996. В ООО Турист установлен страховой тариф в размере 0,3 % от начисленного фонда заработной платы работающих.
б) Отчисления в Пенсионный фонд Российской Федерации, установленный в размере 28% от фонда оплаты труда работающих.
в) Отчисления в государственный фонд занятости в 1998 году размер отчислений составлял 2% от фонда заработной платы работающих предприятия. С 1999 года размер отчислений составляет 1,5% от фонда заработной платы работающих.
г) Отчисления в фонд медицинского страхования. Этот взнос составляет 3,4%, зачисляемый в территориальный бюджет, 0,2%, зачисляемый в федеральный бюджет Российской Федерации от фонда заработной платы работающих и служащих.
4. На статье Амортизация основных средств отражаются суммы амортизационных средств, начисленные исходя из их балансовой стоимости и утвержденных в установленном порядке норм амортизационных отчислений.
5. На статью Расходы на рекламу в ООО Турист относятся следующие расходы:
- рекламные мероприятия через средства массовой информации, а именно в ООО Турист были произведены объявления в печати и по телевидению.
6. На статье Затраты по оплате процентов за пользование займом в ООО Турист отражаются:
- платежи по процентам за кредит, взятый в филиале открытого акционерного общества Дальневосточный банк в пределах ставки рефинансирования центрального Банка Российской Федерации. Учетная ставка по кредитам центрального Банка Российской Федерации в октябре 1999 года составила 55%.
7. На статью Прочие расходы в ООО Турист отнесены следующие расходы за октябрь 1999 года:
- расходы на приобретение канцелярских принадлежностей и бланков;
- начисленные суммы налогов и сборов за отчетный период (налог на содержание автомобильных дорог)
Издержки обращения, которые ведутся на счете 44 отражаются бухгалтерскими записями: Таблица 4
Отражение на счетах бухгалтерского учета операций, связанных с издержками обращения
| Номер строки | Содержание операции | Бухгалтерские проводки | Сумма | |
| Дебет | Кредит | |||
| 1 | Из кассы ООО Турист произведена оплата транспортных расходов по доставке товара |
44 (44 |
50 60) |
1,5 |
| 2 | Начислена заработная плата работникам ООО Турист | 44 | 70 | 10,2 |
| 3 |
Произведены отчисления от фонда заработной платы работников: а) Фонд социального страхования 5,4%+0,3% б) Пенсионный фонд 28% в) Фонд занятости 1,5% |
69 44 69 44 69 44 |
70 69 70 69 70 69 |
0,58 2,85 0,15 |
| 4 | Начисление амортизации основных средств (318000*1%:2) | 44 | 02 | 0,26 |
| 5 | С расчетного счета ОО О Турист оплачены расходы на рекламу | 44 | 51 | 1,5 |
| 6 | Оплачены с расчетного счета проценты за кредит | 44 | 51 | 3,8 |
| 7 | Произведена оплата за приобретение канцелярских принадлежностей и бланков | 44 | 13 | 0,3 |
| 8 | Начислен налог на содержание автомобильных дорог | 44 | 68 | 0,63 |
В конце месяца сумма издержек обращения, приходящаяся на реализованные за текущий месяц товары списываются в Дт счета 46 Реализация продукции (работ, услуг) - Дт 46 - Кт 44. В конце отчетного периода предприятия розничной торговли составляют специальный расчет издержек обращения, приходящихся на остаток не реализованных на конец отчетного периода товаров.
Для упрощения расчета используются данные по двум статьям: транспортные расходы и затраты по оплате процентов за пользование кредита, отнесенные в пределах ставки рефинансирования центрального банка.
Сумма издержек обращения, относящейся к остатку товаров на конец месяца, исчисляемые по среднему проценту издержек обращения за отчетный месяц с учетом переходящего остатка на начало месяца в следующем порядке:
- суммируются транспортные расходы и расходы по оплате процентов за банковский кредит на остаток товаров на начало месяца, произведенные в отчетном месяце;
- сумма товарооборота за отчетный месяц;
- остаток товара на конец месяца;
- определяется сумма товаров, реализованных в отчетном месяце, и остатка товаров на конец месяца;
- определяется средний процент издержек обращения - отношение суммы издержек обращения (пункта 1) к сумме реализованных и оставшихся товаров (пункта 4);
- умножением суммы остатка товаров на конец месяца на средний процент расходов определяется их сумма, относящаяся к остатку нереализованных товаров на конец месяца.
Таким образом, сумма издержек обращения на реализованный товар на конец месяца определяется за минусом издержек обращения на остаток товара на конец месяца.
В ООО Турист сумма издержек обращения на остаток товара составила 6,87 тыс. рублей (см. Приложение).
Сальдо по счету 44 Издержки обращения на 1 ноября 1999 года составили 14,91 рублей.
В данном примере образовался доход от реализации товаров в сумме - 10501,6 рублей.