Бовтрукевич А. - Автоматизация налогового учета
ТОМСКИЙ ГОСУДАРСТВЕННЫЙ УНИВЕРСИТЕТ
Введение
В рамках постоянных преобразований в российском налоговом законодательстве и законодательстве по бухгалтерскому учету, осуществляемых с целью приближения последнего к международным стандартам финансовой отчетности, отечественные предприятия сталкиваются с новыми проблемами практической реализации методов и принципов, устанавливаемых Федеральной Налоговой Службой (ранее Министерство по Налогам и Сборам РФ) и Министерством Финансов РФ. В данной работе исследуются методы автоматизации ведения налогового учета на предприятиях, введенного с 01.01.2002 г. с вступлением в силу главы 25 Налогового Кодекса РФ.
Трудность реализации, а порой и ее невозможность, накладывают особые условия на процесс автоматизации новых задач налогового и бухгалтерского учета. В качестве одного из таких условий можно выделить особую необходимость применения автоматизированных решений, поскольку выполнение всех требований Законодательства оказывается невозможным при ведении учета вручную из-за трудоемкости обработки больших объемов информации, растянутых на продолжительные промежутки времени.
Другой особенностью, которая проявляется во многих существующих программных разработках, является идеализированный подход к решению проблемы. Т.е. многие существующие решения на практике не работают, из-за неидеального ведения учета предприятиями.
Пользователю нужны простые и гибкие средства, позволяющие адаптировать программное обеспечение под индивидуальные потребности.
По этим и по ряду других причин спустя три года после законодательного введения налогового учета проблема поиска приемлемых автоматизированных решений остается актуальной. Поэтому в ходе данной работы рассматриваются существующие программные реализации и предлагается свой способ решения проблемы.
Можно сказать, что глава 25 Налогового кодекса поставила налогоплательщиков в непривычное для них положение: им сказано, что они должны вести налоговый учет, но то, как это делать, выбирать им самим. Поэтому, предприятия, привыкшие к регламентированному законодательно бухгалтерскому учету, находятся в недоумении и ждут, что предложат им разработчики программного обеспечения.
Следует отметить, что в общем случае перед предприятиями вообще не стоит проблемы выбора программных средств для автоматизации налогового учета. Так как почти каждое предприятие использует в своей деятельности то или иное бухгалтерское программное обеспечение, то они склонны пользоваться теми решениями налогового учета, которые предлагает им разработчик уже используемого ими продукта.
Поскольку на данный момент самой распространенной в нашей стране системой бухгалтерского учета является решение на базе 1С, то эта платформа и выбрана в качестве среды для разработки собственного решения системы автоматизации налогового учета.
Налоговый учет
С 1 января 2002 года вступила в силу глава 25 Налог на прибыль организаций части второй Налогового кодекса. В ней впервые на законодательном уровне дано определение налогового учета как системы обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на прибыль на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным Налоговым кодексом ([1], статья 313).
Налоговый учет осуществляется в целях формирования полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогообложения хозяйственных операций, осуществленных налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода, а также обеспечения информацией внутренних и внешних пользователей для контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью исчисления и уплаты в бюджет налога.
Система налогового учета организуется налогоплательщиком самостоятельно, исходя из принципа последовательности применения норм и правил налогового учета, то есть применяется последовательно от одного налогового периода к другому. Порядок ведения налогового учета устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом (распоряжением) руководителя.
Налоговые и иные органы не вправе устанавливать для налогоплательщиков обязательные формы документов налогового учета.
При этом система должна обеспечить возможность осуществления контроля за правильностью формирования тех или иных показателей, которые будут учтены при расчете налоговой базы, как при осуществлении внутреннего контроля, так и со стороны проверяющих органов. То есть должна быть обеспечена прозрачность формирования показателей декларации по налогу на прибыль начиная с первичного документа.
При этом организацией должен быть обеспечен набор регистров, в которых аккумулируются возникающие у организации доходы и расходы, определен порядок формирования объектов учета [2].
Для целей налогового учета налогоплательщик вправе использовать регистры бухгалтерского учета. В случае, если в регистрах бухгалтерского учета содержится недостаточно информации для определения налоговой базы в соответствии с требованиями настоящей главы, налогоплательщик вправе самостоятельно дополнять применяемые регистры бухгалтерского учета дополнительными реквизитами, формируя тем самым регистры налогового учета, либо вести самостоятельные регистры налогового учета. Данные налогового учета должны отражать:
- порядок формирования суммы доходов и расходов
- порядок определения доли расходов, учитываемых для целей налогообложения в текущем налоговом (отчетном) периоде)
- сумму остатка расходов (убытков), подлежащую отнесению на расходы в следующих налоговых периодах
- порядок формирования сумм создаваемых резервов
- сумму задолженности по расчетам с бюджетом по налогу на прибыль
Законодатель установил, что подтверждением данных налогового учета являются:
- первичные учетные документы (включая справку бухгалтера)
- аналитические регистры налогового учета
- расчет налоговой базы
Понятие аналитических регистров налогового учета содержится в статье 314. Под ними понимаются сводные формы систематизации данных налогового учета за отчетный (налоговый) период, сгруппированных в соответствии с требованиями главы 25 НК РФ, без распределения (отражения) по счетам бухгалтерского учета.
При этом формы регистров налогового учета и порядок отражения в них аналитических данных налогового учета, данных первичных учетных документов разрабатываются налогоплательщиком самостоятельно и включаются в приложение к учетной политике для целей налогообложения.
Формы регистров налогового учета в обязательном порядке должны содержать следующие реквизиты:
- наименование регистра
- период (дату) составления
- измерители операции в натуральном (если это возможно) и в денежном выражении
- наименование хозяйственных операций
- подпись (расшифровку подписи) лица, ответственного за составление указанных регистров
Аналитические регистры налогового учета предназначены для систематизации и накопления информации, содержащейся в принятых к бухгалтерскому учету первичных документах, аналитических данных налогового учета для отражения в расчете налоговой базы.
Расчет должен содержать следующие показатели:
1. Период, за который определяется налоговая база (с начала налогового периода нарастающим итогом).
2. Сумма доходов от реализации, полученных в отчетном (налоговом) периоде, в том числе:
- выручка от реализации товаров (работ, услуг) собственного производства, а также выручка от реализации имущества, имущественных прав
- выручка от реализации ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке
- выручка от реализации покупных товаров
- выручка от реализации финансовых инструментов срочных сделок, не обращающихся на организованном рынке
- выручка от реализации основных средств
- выручка от реализации товаров (работ, услуг) обслуживающих производств и хозяйств
- выручка от реализации ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке
- выручка от реализации финансовых инструментов срочных сделок, обращающихся на организованном рынке
3. Сумма расходов, произведенных в отчетном (налоговом) периоде, уменьшающих сумму доходов от реализации, в том числе:
- расходы на производство и реализацию товаров (работ, услуг) собственного производства, а также расходы, понесенные при реализации имущества, имущественных прав;
- расходы, понесенные при реализации ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке;
- расходы, понесенные при реализации покупных товаров;
- расходы, понесенные при реализации финансовых инструментов срочных сделок, не обращающихся на организованном рынке;
- расходы, связанные с реализацией основных средств;
- расходы, понесенные обслуживающими производствами и хозяйствами при реализации ими товаров (работ, услуг);
- расходы, понесенные при реализации ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке;
- расходы, понесенные при реализации финансовых инструментов срочных сделок, обращающихся на организованном рынке.
4. Прибыль (убыток) от реализации, в том числе:
- прибыль от реализации товаров (работ, услуг) собственного производства, а также выручка от реализации имущества, имущественных прав;
- прибыль (убыток) от реализации ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке;
- прибыль (убыток) от реализации покупных товаров;
- прибыль (убыток) от реализации финансовых инструментов срочных сделок, не обращающихся на организованном рынке;
- прибыль (убыток) от реализации основных средств;
- прибыль (убыток) от реализации обслуживающих производств и хозяйств;
- прибыль (убыток) от реализации ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке;
- прибыль (убыток) от реализации финансовых инструментов срочных сделок, обращающихся на организованном рынке.
5. Сумма внереализационных доходов.
6. Сумма внереализационных расходов.
7. Прибыль (убыток) от внереализационных операций.
8. Итого налоговая база за отчетный (налоговый) период.
Таким образом, налоговый учет - это самостоятельный вид учета, который ведется отдельно от бухгалтерского. Конечным результатом налогового учета является расчет налоговой базы по налогу на прибыль (налоговая декларация), выполненный на основе данных регистров налогового учета, которые могут вестись обособленно, либо могут быть получены в качестве отчетов по данным регистров бухгалтерского учета, если это возможно.
Обзор существующих решений
Здесь приводится описание некоторых наиболее распространенных программных продуктов, предлагающих свои реализации по автоматизации налогового учета. Поскольку система 1С: Бухгалтерия 7.7 является на настоящий момент наиболее распространенной и эта среда выбрана для реализации собственного решения, то она рассматривается более подробно.
Реализация налогового учета в системе 1С: Бухгалтерия 7.7
Общее описание системы
Система налогового учета в 1С: Бухгалтерии 7.7 реализована в полном соответствии с требованиями главы 25 НК РФ и включает:
- порядок определения и классификацию доходов;
- порядок определения и классификацию расходов;
- порядок организации ведения налогового учета доходов и расходов;
- ведение (формирование) аналитических регистров налогового учета;
- порядок определения и расчета налоговой базы, включая механизм
автоматического заполнения декларации по налогу на прибыль организаций.
В 1С: Бухгалтерии 7.7 данные бухгалтерского и налогового учета формируются параллельно на основании данных первичного учета. Такой поход учитывает специфику отражения отдельных хозяйственных операций для целей налогового учета.
Если хозяйственная операция отражается однозначно и в бухгалтерском и в налоговом учете, то нет необходимости дважды вносить одни и те же данные вручную -при регистрации хозяйственной операции в налоговом учете в программе можно использовать данные бухгалтерского учета.
Вместе с тем существует возможность отражения специфических операций налогового учета, которые не регистрируются в бухгалтерском учете. Например, перенос на следующие отчетные (налоговые) периоды расходов, учитываемых в особом порядке.
- включение в состав расходов текущего отчетного (налогового) периода расходов, принимаемых к учету в особом порядке (нормируемых расходов, расходов будущих периодов и т.п.);
- учет стоимости списанных товаров и материалов;
- расчет стоимости готовой продукции;
- расчет амортизации и многие другие.
Хранение данных налогового учета организовано на вспомогательных забалансовых счетах (далее налоговые счета или счета налогового учета). Структура счетов налогового учета соответствует структуре доходов и расходов, отражаемых в налоговой декларации. Кроме того, на этих счетах отражается стоимость активов организации для целей налогового учета; произведенные расходы, подлежащие нормированию по окончании отчетного (налогового) периода; расходы будущих периодов; операции по движению дебиторской и кредиторской задолженности и т. п.
Если информация об остатках и движениях по налоговым счетам в целом не является достаточной для целей налогового учета, то по таким счетам ведется и аналитический учет. Так, например, финансовый результат от выбытия можно получить по каждому выбывшему объекту основных средств.
По порядку формирования и составу показателей реализованные налоговые регистры полностью соответствуют системе налогового учета, рекомендованной МНС России для исчисления прибыли в соответствии с нормами главы 25 НК РФ. Регистры налогового учета позволяют анализировать данные налогового учета от отдельных хозяйственных операций до строк налоговой декларации.
В составе 1С: Бухгалтерии 7.7 поставляется полная форма декларации по налогу на прибыль организаций. Налоговая декларация заполняется автоматически по данным налогового учета.
На всех этапах ведения налогового учета и формирования декларации возможна ручная корректировка данных, то есть последнее слово остается все же за бухгалтером.
Операции приобретения и выбытия имущества, работ, услуг, прав отражаются в налоговом учете по каждому факту приобретения и утраты организацией права собственности на имущество, получения прав, результатов выполненных работ, потребления услуг, за исключением видов затрат, не подлежащих включению в состав расходов (доходов) в соответствии с главой 25 НК РФ. Перечень расходов, не учитываемых в целях налогообложения, приведен в ст.
270 НК РФ.
Поступление и расход денежных средств отражается в налоговом учете по каждому факту в том случае, если он влечет за собой появление объекта налогового учета. Например, выдача денежных средств подотчетному лицу не влечет за собой появление объекта налогового учета и в налоговом учете не отражается.
Прочие хозяйственные операции выделены в отдельную группу в связи с тем, что по ним не ведутся специальные налоговые регистры, тем не менее, они могут влиять на величину налоговой базы. В 1С: Бухгалтерии 7.7 к таким операциям относятся:
- списание материалов, товаров, продукции (передача в производство,
использование для собственных нужд и т. п.);
- расчет курсовых (суммовых разниц);
- зачет задолженности по обязательствам сторон.
Все хозяйственные операции отражаются на счетах налогового учета, которые используются для формирования налоговых регистров и заполнения налоговой декларации.
Кроме отражения отдельных хозяйственных операций, для целей налогового учета в 1С: Бухгалтерии 7.7 реализовано автоматическое выполнение регламентных операций по налоговому учету, выполняются в конце месяца после того, как в налоговом учете отражены все хозяйственные операции за месяц. Результат этих операций (стоимость реализованных товаров, представительские расходы в соответствии с нормативами и т.п.) отражается на счетах налогового учета, которые используются для заполнения налоговой декларации.
Для отражения данных налогового учета используются вспомогательные забалансовые счета. Эти счета не используются для ведения бухгалтерского учета и не учитываются при формировании бухгалтерской отчетности.
Счета налогового учета имеют следующую структуру (для упрощения и обобщения структура счетов показана без учета субсчетов):
- Н01 Формирование стоимости объекта учета;
- Н02 Движение имущества, прав;
- Н03 Нормируемые расходы;
- Н04 Расходы будущих периодов;
- Н05 Амортизируемое имущество;
- Н06 Доходы от реализации имущества, работ, услуг, прав;
- Н07 Расходы, связанные с реализацией имущества, работ, услуг, прав;
- Н08 Внереализационные доходы;
- Н09 Внереализационные расходы;
- Н10 Убытки прошлых лет по объектам обслуживающих производств;
- Н11 Убытки прошлых лет;
- Н12 Учет целевого финансирования;
- Н13 Движение дебиторской и кредиторской задолженности.
Для облегчения начала ведения налогового учета в 1С: Бухгалтерии 7.7 предусмотрено автоматическое формирование начальных остатков по следующим налоговым счетам:
- Н01.01 Формирование стоимости объектов внеоборотных активов;
- Н01.02 Учет стоимости оборудования;
- Н01.05 Формирование прямых расходов на производство товаров (работ, услуг) основного производства;
- Н01.07 Транспортные расходы по доставке покупных товаров;
- Н02.01 Поступление и выбытие материалов;
- Н02.02 Поступление и выбытие товаров;
- Н02.03 Поступление и выбытие готовой продукции;
- Н02.04 Товары отгруженные;
- Н02.05 Поступление и выбытие ценных бумаг;
- Н02.06 Приобретение прав в рамках оказания финансовых услуг;
- Н05.01 Первоначальная стоимость основных средств;
- Н05.02 Сумма начисленной амортизации основных средств;
- Н05.03 Первоначальная стоимость нематериальных активов;
- Н05.04 Сумма начисленной амортизации нематериальных активов;
- Н 13.01 Движение дебиторской задолженности;
- Н 13.02 Движение кредиторской задолженности;
- Н 13.03 НДС по кредиторской задолженности.
Начальные остатки формируются по данным бухгалтерского учета и могут быть скорректированы вручную. При ручной корректировке можно легко увидеть разницу между оценкой объектов учета в бухгалтерском и налоговом учете.
В 1С: Бухгалтерии 7.7 сохранена классификация налоговых регистров рекомендованная МНС России. В соответствии с ней регистры налогового учета делятся на четыре группы:
- регистры учета хозяйственных операций;
- регистры промежуточных расчетов;
- регистры учета состояния единицы налогового учета;
- регистры формирования отчетных данных.
Система налогового учета, реализованная в 1С: Бухгалтерии 7.7, обеспечивает автоматическое заполнение налоговой декларации по данным налогового учета. Наряду с этим поддерживается и ручная корректировка декларации на усмотрение бухгалтера.
Для контроля правильности отражения данных в налоговом учете в 1С предусмотрен механизм сверки данных. Это типовой отчет, в котором отражаются хозяйственные операции за период и их различия в бухгалтерском и налоговом учете.
Детализируя ту или иную операцию, можно увидеть, какие документы с ней связаны. Поэтому при возникновении подозрительных сумм можно выявить источники их появления и откорректировать их.
Недостатки реализации налогового учета в 1С: Бухгалтерии 7.7
Для хранения данных налогового учета в системе используются дополнительные забалансовые счета, наименования которых приведены выше. Они, в свою очередь, имеют огромное количество субсчетов.
Как видно их кодировка не соответствует системе бухгалтерских счетов, и не полностью понятны механизмы формирования данных на этих счетах. В связи с этим неизвестно точно, какого рода информация содержится на данных счетах и как она получена, а это не позволяет пользователю самостоятельно вносить данные на эти счета и получать по ним информацию с помощью стандартных отчетов.
Кроме того, для того чтобы содержащаяся на данных счетах информация была корректна, в самом начале ведения налогового учета необходимо занести начальные остатки по этим счетам, а сделать это из-за отсутствия подробного описания невозможно, несмотря на то, что в системе 1C: Бухгалтерия присутствует возможность формирования начальных остатков по некоторым счетам на базе данных бухгалтерского учета.
Данный перечень дополнительных счетов для ведения налогового учета не является окончательным, а имеет тенденцию расширяться с каждым новым релизом 1C: Бухгалтерии, что отнюдь не способствует повышению прозрачности их содержания и добавляет дополнительные беспокойства пользователю.
Все же отследить механизм формирования данных на этих счетах возможно. Для этого необходимо проанализировать программный код модулей всех документов, используемых для ввода данных, а это является очень трудоемкой задачей.
Несмотря на вышеперечисленные особенности, поставить налоговый учет на основе реализации, предложенной в 1C: Бухгалтерии, является возможным. Известно, что многие предприятия ведут свой налоговый учет именно с помощью этой системы, однако для его постановки необходимо прибегать к дорогостоящим консультационным услугам аудиторов и фирм-интеграторов, занимающихся поставкой и настройкой программного обеспечения на платформе 1 С.
При ведении налогового учета в 1C: Бухгалтерии данные заносятся на счета налогового учета в момент проведения документа в бухгалтерском учете. С одной стороны, это хорошо, т.к. данные сразу же отражаются в налоговом учете, и отсутствует необходимость повторного ввода документов.
С другой стороны, на практике далеко не всегда документы проводятся в бухгалтерском учете в момент совершения хозяйственной операции и с соблюдением хронологической последовательности. В связи с этим данные, отражаемые в налоговом учете, могут быть искажены. Для устранения этой проблемы можно препроводить все документы в бухгалтерском учете за отчетный период, но это не гарантирует, что не появятся другие проблемы в самом бухгалтерском учете.
Другим выходом может быть решение брать необходимые данные для налогового учета по бухгалтерским итогам за отчетный период, это устранит проблемы с хронологией. Кроме того, нет острой необходимости иметь данные по налоговому учету в каждый момент времени.
Нужно только иметь возможность формировать налоговую отчетность на конец соответствующего отчетного периода.
Еще одним недостатком такой реализации является то, что код, формирующий налоговые счета, находится непосредственно в программных модулях документов бухгалтерского учета, поэтому при изменении документов в целях какого-либо учета необходимо контролировать, чтобы не искажался алгоритм формирования данных другого учета. Кроме того, если в стандартные бухгалтерские документы внесены изменения в целях налогового учета, то невозможно обновлять конфигурацию на содержащую новые реализации документов, так как потеряются внесенные изменения.
Положительным моментом является то, что система позволяет автоматически заполнять налоговую декларацию по итогам отчетного периода на базе данных налогового учета. Но эта функция реализована методом вытягивания, т.е. алгоритмы программного модуля формы отчета (декларации) сами берут необходимые данные со счетов налогового учета.
К сожалению, далеко не всегда удается настроить учет в системе так, чтобы информация, содержащаяся в автоматически сформированной отчетной форме, была абсолютно достоверной.
