Глава 8. Управление налоговыми платежами
8.1. СИСТЕМА НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ОПЕРАЦИОННОЙ
ДЕЯТЕЛЬНОСТИ
В условиях перехода к рыночной экономике существенно изменился механизм воздействия государства на хозяйственную деятельность предприятия — вместо директивных государство перешло к разнообразным экономическим формам этого воздействия. При этом одной из главных форм экономического регулирования хозяйственной деятельности предприятия (в том числе и его операционной деятельности) является разработанная государством налоговая система (или система налогообложения предприятий).Система налогообложения представляет собой совокупность налогов, сборов и других обязательных платежей в бюджеты разных уровней и взносов в государственные целевые фонды, которые уплачиваются вустановленном порядке.
В управлении операционной прибылью предприятия налоговые платежи играют важную роль, определяя не только размеры этой прибыли, но и способы достижения главной цели управления ею — обеспечение повышения уровня благосостояния собственников в текущем и перспективном периоде. Поэтому знание основ построения системы налогообложения, основных видов налоговых платежей и объектов налогообложения позволяет формировать эффективную налоговую политику предприятия, оптимизировать потоки налоговых платежей, повышая тем самым общую эффективность операционной деятельности.
В экономике государства система налогообложения выполняет ряд функций.
Первая и основная функция этой системы состоит в том, что она является источником средств для формирования доходной части государственного бюджета и других целевых фондов государства. Имея эти средства
Раздел II. Управление формированием прибыли предприятия в процессе операционной деятельности
государство располагает возможностью осуществлять необходимую экономическую политику, обеспечивая реструктуризацию отраслей, конверсию и другие направления.
Вторая функция системы налогообложения состоит в том, что она является способом поддержки и развития рыночной конкуренции. Главный принцип, положенный в основу построения системы налогообложения, состоит в обеспечении справедливости налогообложения отдельных хозяйствующих субъектов с помощью дифференциации уровней ставок налогообложения в зависимости от размера предприятий и других условий, обеспечивающих эффективность их деятельности на рынке. К сожалению можно констатировать, что пока этот принцип реализован в нашей стране далеко не в полной мере.
Третья функция системы налогообложения в рыночной экономике заключается в обеспечении социальной защиты тех категорий населения, которые в ней нуждаются. От уровня собираемости налогов во многом зависит выполнение государством намеченных социальных программ.
С учетом этих принципов строится система налогообложения предприятий, дифференцируются группы конкретных налоговых платежей.
Так, в соответствии с порядком установления налоговых ставок и использования средств налоги и другие обязательные платежи разделяются на две группы — 1) общегосударственные; 2) местные.
Общегосударственные налоги и другие обязательные платежи включают следующие основные их виды:
налог надобавленную стоимость;
акцизный сбор;
налог на прибыль;
таможенные пошлины: таможенные сборы; налог на имущество; плату за землю;
взносы в фонд социального страхования;
взносы в пенсионный фонд;
взносы в фонд медицинского страхования;
другие налоги и взносы. Общегосударственные налоги и другие обязательные платежи устанавливаются законодательными актами и И.А. Бланк
уплачиваются субъектами хозяйственной деятельности на территории всей страны.
Местные налоги и сборы включают следующие основные их виды:
налог на рекламу;
рыночный сбор;
коммунальный налог;
сбор за выдачу разрешения на размещение объектов торговли; другие их виды.
Местные налоги, сборы и другие обязательные платежи устанавливаются органами местного самоуправления в соответствии с их перечнем и в рамках установленных законодательством предельных их ставок. Суммы местных налогов направляются на формирование доходной части бюджетов местного самоуправления по месту нахождения плательщика налогов.
По источникам уплаты налоги, сборы и другие налоговые платежи делятся на три группы: 1) налоги и сборы, включаемые в цену товаров (работ, услуг); 2) налоги, сборы и другие обязательные платежи, относимые на себестоимость (издержки) продукции; 3) налоги и другие обязательные платежи, уплачиваемые за счет прибыли предприятия. Учитывая, что эта группировка налоговых платежей играет определяющую роль в механизме формирования операционной прибыли предприятия и особенностях управления ею, рассмотрим ее более детально.
В группе налоговых платежей, включаемых в цену продукции, главное место занимают:
а) налог на добавленную стоимость. Он являетсячастью вновь созданной предприятием стоимостипродукции в процессе ее реализации покупателям. Базой его исчисления является объем реализации продукции предприятия — товаров, работ, услуг (за отдельнымизъятием этих сумм).
б) акцизный сбор. Он является непрямым налогомна высокорентабельные и монопольные товары, которыйвключается в состав их цены. Промышленные предприятия уплачивают этот налог при производстве подакцизных товаров, а торговые предприятия — при их импорте.
Перечень товаров, на которые устанавливается акцизный сбор, и его ставки подлежат законодательному утверждению;
в) таможенные пошлины. Товары, ввозимые на территорию страны подлежат обложению по единым таможенным тарифам, дифференцированным по видам товаров, группам стран и т.п. Эти ставки являются одинаковыми для всех субъектов внешнеэкономической деятельности.
В группе налогов, сборов и других налоговых платежей, относимых на себестоимость (издержки) продукции, основное место занимают следующие их виды:
а) отчисления на обязательное социальное страхование;
б) отчисления на обязательное пенсионное страхование;
в) отчисления в фонд содействия занятости населения;
г) налог на рекламу.
Так как эти налоги и сборы в составе себестоимости входят в цену продукции, они также возмещаются предприятию в процессе ее реализации.
В группе налогов и других обязательных платежей, уплачиваемых за счет прибыли, главное место принадлежит налогу на прибыль. Ряд более мелких налоговых платежей не оказывают столь весомого влияния на разницу между валовой и чистой операционной прибылью.
Как плательщики налогов, предприятия имеют определенные обязательства и права. Так, они обязаны:
вести бухгалтерский учет, составлять отчетность о финансово-хозяйственной деятельности и обеспечивать ее сохранность в течение установленного государством срока;
подавать в государственные налоговые инспекции и другие установленные законодательством государственные органы бухгалтерскую отчетность и другие документы и сведения, связанные с начислением и уплатой налогов и других обязательных платежей;
уплачивать необходимые суммы налогов и других обязательных платежей в установленные государством сроки;
— допускать работников налоговых инспекций вобследуемые помещения, используемые для получениядоходов или связанные с объектом налогообложения, атакже для проверок по вопросам начисления и уплатыналогов и других обязательных платежей.
В то же время предприятия имеют право:
подавать государственным налоговым инспекциям документы, подтверждающие право на льготы по налогообложению;
знакомиться и получать акты проверок, проведенных государственными налоговыми инспекциями;
— опротестовывать в установленном законом порядке решения государственных налоговых инспекцийи действия их служебных лиц.
За уклонение от уплаты налогов предусмотрены различные формы гражданской и уголовной ответственности.
8.2. ФОРМИРОВАНИЕ НАЛОГОВОЙПОЛИТИКИПРЕДПРИЯТИЯ
Объем формирования чистой операционной прибыли предприятия в значительной степени зависит от суммы его налоговых платежей. За счет какого бы источника и на каком бы этапе операционной деятельности предприятия они не осуществлялись, в конечном счете эти платежи уменьшают размер прибыли, остающейся в его распоряжении. Поэтому каждым предприятием должны активно использоваться законные возможности минимизации налоговых платежей с тем, чтобы обеспечить увеличение размера чистой операционной прибыли, а соответственно и финансовых ресурсов для увеличения темпов развития своей операционной деятельности.Проблема минимизации налоговых платежей с целью увеличения размера операционной прибыли, остающейся в распоряжении предприятия, в значительной степени решается путем формирования эффективной налоговой политики. Налоговая политика представляет собой составную часть обшей политики управления прибылью предприятия, заключающуюся в выборе наиболее эффективного варианта уплаты налогов при альтернативных направлениях операционной деятельности и связанных с ней хозяйственных операций. В отдельных случаях разработанная предприятием налоговая политика сама может быть критерием корректировки отдельных направлений операционной деятельности предприятия.
Формирование эффективной налоговой политики предприятия базируется на следующих основных принципах:
Строгое соблюдение действующего налогового законодательства. Реализация этого принципа обусловливает исключение возможностей уклонения от налогов, которые должны быть уплачены в соответствии с реальными финансовыми результатами операционной деятельности предприятия. Ни одна из противозаконных форм уклонения от уплаты налогов (сокрытие реальных доходов или прибыли, подтасовка бухгалтерской отчетности, задержка налоговых платежей и т.п.) не может быть использована предприятием, которое заботится о своей деловой репутации.
Соотнесение задачи минимизации налоговых платежей с целями общей политики управления прибылью предприятия. Реализация этого принципа означает, что минимизация суммы налоговых платежей не является самоцелью — такая минимизация легко могла бы быть обеспечена за счет сокращения объема операционной деятельности. Поэтому минимизация налоговых платежей всегда должна быть направлена на рост суммы чистой операционной прибыли, т.е. соотноситься с целями ее формирования.
Поиск и использование наиболее эффективных хозяйственных решений, обеспечивающих минимизацию базы налогообложения в процессе операционной деятельности. Это предопределяет целенаправленное воздействие на различные элементы базы налогообложения в разрезе источников уплаты отдельных налогов, широкое использование установленной системы прямых и непрямых налоговых льгот.
4. Оперативный учет изменений в действующей налоговой системе. Разработанная предприятием налоговаяполитика, а в отдельных случаях и виды хозяйственныхопераций, связанных с осуществлением операционной
деятельности, должны оперативно корректироваться с учетом появления новых видов налогов, изменения ставок налогообложения, отмены или предоставления налоговых льгот и т.п.
5. Плановое определение сумм предстоящих налоговых платежей. В основу такого планирования должны быть положены целевая сумма операционной прибыли предприятия, планируемые объемы операционных доходов и затрат и другие показатели развития операционной деятельности предприятия в предстоящем периоде.
Разработка эффективной налоговой политики предприятия требует высокой квалификации исполнителей и комплексного участия различных служб предприятия — плановой, финансовой, учетной, юридической и т.п.
Процесс формирования налоговой политики предприятия осуществляется по следующим основным этапам (рисунок 8.1.).
|
ОСНОВНЫЕ ЭТАПЫ ФОРМИРОВАНИЯ НАЛОГОВОЙ ПОЛИТИКИ ПРЕДПРИЯТИЯ | |
|
|
JL Выявление направлений операционной деятель--—>(ГЦ) ности, позволяющих минимизировать налоговые ХУ платежи за счет разных ставок налогообложения |
|
JL Выявление возможностей уменьшения базы налоге-—>СЮ) обложения операционной деятельности предпри-X ятия за счет использования прямых налоговых льгот | |
|
—^чет непРямых налоговых льгот в формировании - - налоговой политики предприятия | |
|
_Учет региональных особенностей формирования налоговой политики предприятия | |
|
—Определение методических принципов налогово-— ¦ го планирования на предприятии | |
|
Оценка эффективности разработанной налоговой' политики предприятия |
1. Выявление направлений операционной деятельностипредприятия,
позволяющих минимизировать налоговыеплатежи за счет разных ставок налогообложения.
Государственная система налогообложения предусматриваетустановление различных ставок налогов по отдельнымнаправлениям операционной деятельности, связаннымс ней хозяйственным операциям, видам производимойпродукции и т.п.
Формируя направления и объемы своей операционной деятельности, номенклатуру и ассортимент выпускаемой продукции, предприятие может уже на этом этапе создать необходимые предпосылки для минимизации предстоящих налоговых платежей.
2. Выявление возможностей уменьшения базы налогообложения операционной деятельности предприятия засчет использования прямых налоговых льгот. Эти льготыпредоставляются обычно в следующих основных формах: а) уменьшение размера ставок налогообложения(прямое или в процентах к средней ставке); б) предоставление налогового кредита (отсрочки уплаты начисленных налоговых платежей); в) полное освобождение отуплаты налогов.
При использовании предприятием прямых налоговых льгот следует учесть, что все они носят целевой характер. В соответствии с целью их предоставления и использования в процессе формирования налоговой политики предприятия все прямые налоговые льготы рекомендуется подразделять на три группы:
а) налоговые льготы, предоставляемые отделънымкатегориям предприятий. К их
составу относятся льготы,предоставляемые малым предприятиям;
предприятиямобщественных организаций инвалидов; совместным предприятиям с иностранными инвестициями и т.п.;
б) налоговые льготы, предоставляемые по отделънымвидам хозяйственных операций, связанных с операционной деятельностью предприятий. К таким льготам можно относить необлагаемую налогом сумму амортизационных отчислений, начисленную в составе операционныхзатрат; необлагаемую налогом сумму доходов, накапливаемую на пенсионных счетах при дополнительном пенсионном обеспечении работников (в рамках установленныхнорм) и т.п.;
в) налоговые льготы, предоставляемые при реализации отдельных видов продукции льготным категориям покупателей или в порядке осуществления внешнеэкономической деятельности. Это относится к льготному налогообложению добавленной стоимости, к ставкам таможенных пошлин и т.п.
В соответствии с такой группировкой предприятие может на альтернативной основе формировать свою налоговую политику, соответствующим образом диверсифицируя организационные формы своих дочерних фирм, виды хозяйственных операций, ассортимент реализуемой продукции.
Учет непрямых налоговых льгот в формировании налоговой политики предприятия. Состав непрямых налоговых льгот определяется возможностями уменьшения базы налогообложения при неизменных его ставках. Примером направленности таких действий является использование метода ускоренной амортизации активной части производственных основных фондов (сокращающее налоговую базу по прибыли); замена живого труда машинами и механизмами (сокращающая налоговую базу уплаты отчислений от фонда оплаты труда) и т.п.
Учет региональных особенностей формирования налоговой политики предприятия.
В процессе региональной диверсификации операционной деятельности предприятий возникают возможности использования налоговых преимуществ, действующих на отдельных территориях. При формировании налоговой политики предприятия выделяют, как правило, три группы региональных образований с различной системой налогообложения:
а) специальные (свободные) экономические зоны своей страны. В границах этих зон законодательно устанавливается и действует специальный более льготныйналоговый режим;
б) сопредельные страны с более льготной налоговой системой. Такие страны могут быть объектом региональнойдиверсификации операционной деятельности предприятий,в первую очередь, размещенных в приграничных областях;
в) оффшорные территории (зоны). Как правило, дляэтого выбирают территории с очень низким уровнемналогообложения операционной деятельности данноговида (а иногда безналоговые зоны). Выбор конкретной
оффшорной территории зависит от целей и направленности хозяйственной деятельности предприятия, налогового режима, развитости коммерческой и финансовой инфраструктуры, наличия межгосударственного соглашения об устранении двойного налогообложения, стоимости инкорпорирования и ряда других условий. Привлекательность открытия оффшорных предприятий (оффшорных дочерних фирм) заключается не только в возможностях легального уменьшения налоговых платежей, но и в других возможностях — обеспечении визовой поддержки государства — регистрации, открытия за рубежом валютного счета и т.п.
Определение методических принципов налогового планирования на предприятии. Для эффективной реализации налоговой политики, оценки альтернативных ее вариантов предприятие должно использовать корректные методы налогового планирования, связанные с особенностями налогообложения конкретной операционной деятельности. Такая методическая база должна быть создана в процессе формирования налоговой политики (ее содержание подробно рассматривается в следующем разделе).
Оценка эффективности разработанной налоговой политики предприятия. Такая оценка осуществляется в процессе сравнения альтернативных ее вариантов с помощью системы соответствующих показателей. Основными из этих оценочных показателей являются:
а) коэффициент эффективности налогообложения. Он позволяет подучить наиболее обобщенную характеристику избранной налоговой политики предприятия, показывая как соотносятся между собой показатели чистой операционной прибыли и общей суммы налоговых платежей. Расчет этого показателя осуществляется по следующей формуле:
^ _чп0
где Эн — коэффициент эффективности налогообложения операционной деятельности предприятия;ЧПо — планируемая сумма чистой операционной прибыли предприятия;
ОНо — общая сумма плановых налоговых платежей;
б) коэффициент налогоемкости реализации продукции. Этот показатель позволяет определить общую суммуналоговых платежей, приходящихся на единицу объемареализованной продукции. Расчет этого показателя осуществляется по формуле:
где КНЕр—коэффициент налогоемкости реализации продукции предприятия; ОН0 —общая сумма плановых налоговых платежей; ОРп — общий объем реализации продукции предприятием в плановом периоде;
в) коэффициент налогообложения операционных доходов. Этот показатель позволяет судить об уровне налогообложения операционных доходов предприятия соответствующими видами налогов и сборов, входящими вцену продукции. Расчет этого показателя осуществляется по следующей формуле:
КН -
- 0р^ ,
где КНод —коэффициент налогообложения операционных доходов; Нц — общая сумма плановых налоговых платежей, входящих в цену продукции (сумма налога на добавленную стоимость, акцизного сбора и др.); ОРо — общий объем реализации продукции предприятием в плановом периоде. В торговле в этих целях можно использовать планируемую сумму реализованных торговых надбавок;
г) коэффициент налогообложения операционных затрат. Этот показатель
характеризует уровень налогов, относимых на себестоимость (издержки), к планируемой общей сумме этой себестоимости (издержек). Расчет этого показателя осуществляется по следующей формуле:
кн03 =
Нс
Ио
где КНоз —коэффициент налогообложения операционных затрат;
Нс —общая сумма плановых налоговых платежей, относимых на себестоимость (издержки) продукции;
И0 — общая сумма плановых операционных затрат (издержек) предприятия.
д) коэффициент налогообложения операционной прибыли. Этот показатель характеризует уровень налогов,уплачиваемых за счет валовой операционной прибылипредприятия. Расчет этого показателя осуществляетсяпо следующей формуле:
где КНоп —коэффициент налогообложения операционной прибыли; Нп — общая сумма плановых налоговых платежей, осуществляемых за счет валовой операционной прибыли; ВП0 — общая сумма плановой валовой операционной прибыли предприятия;
е) коэффициент льготного налогообложения операционной деятельности. Этот показатель позволяет определить, насколько эффективно предприятие используетпредоставленные законодательством льготы по налогам,связанным с его операционной деятельностью (этоткоэффициент позволяет судить и об эффективности использования льгот по отдельным видам налогов). Принципиальная формула расчета этого показателя имеетследующий вид:
V _ 2НЛ0
лн " ЕНЛй +0Но *
где Клн —коэффициент льготного налогообложения операционной деятельности; ХНЛ0 —общая сумма налоговых льгот, используемых предприятием в процессе осуществления операционной деятельности; ОН0 — общая сумма плановых налоговых платежей. С помощью вышеприведенной системы показателей оцениваются альтернативные варианты разработанной налоговой политики предприятия, сравнение которы позволяет избрать для реализации наиболее эффективный ее вариант.
8.3. НАЛОГОВОЕПЛАНИРОВАНИЕ
Планирование налоговых платежей является важнейшей составной частью системы планирования операционной деятельности предприятия и формирования его налоговой политики на предстоящий период. Разработка методических принципов такого планирования является одним из важных этапов разработки налоговой политики предприятия. Основные этапы процесса налогового планирования на предприятии приведены на рисунке 8.2.
Рисунок 8.2. Содержание и последовательность процесса налогового планирования на предприятии.
1. Определение основных видов налогов, уплачиваемых предприятием в процессе осуществления операционной деятельности за счет различных источников, основывается на анализе состава налоговых платежей в предплановом периоде. Основной целью этого этапа планирования является установление удельного веса основных видов налоговых платежей в обшей сумме их выплат за счет отдельных источников. Форма для проведения такого расчета приведена в таблице 8.1.
Таблица 8.1 форма группировки налоговых платежей
предприятия, уплачиваемых за счет различных источников в процессе
осуществления операционной деятельности
| ||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
|
По результатам группировки определяются основные виды налогов каждой группы, включаемые в плановый их расчет (остальные менее существенные налоговые платежи объединяются в группу прочих по каждому из рассматриваемых источников). |
налогообложенияоперационных доходов, затрат и прибыли имеет следующий вид:
CCH = H|+H.3 +" xioc,
инп
где ССН— средневзвешенная ставка налогообложения соответственно операционных доходов, операционных затрат и операционной прибыли в плановом периоде (по основным видам налогов), %;
Hi — Нп —суммы основных налоговых выплат за счет соответствующего источника, рассчитанные по плановым показателям установленной базы налогообложения; ИНп —плановая сумма соответствующего источника уплаты налогов (соответственно операционных доходов, операционных затрат, операционной прибыли).
3. Расчет плановых сумм налогов, уплачиваемых засчет различных источников, осуществляется в разрезекаждого из этих источников. Этот расчет осуществляется по следующим формулам:
„ ССНд к ОДп ц 100- У Пд ’
и ССНах 03п ,
3 100-УП3 ’
ССНП х ОПп п 100-УПп ’
где Нц; Н3; Нп — общая сумма налогов, планируемая к уплате за счет соответственно операционного дохода, операционных затрат и операционной прибыли; ССНД; ССН3; ССНП — средневзвешенная ставка налогообложения соответственно операционного дохода, операционных затрат и операционной прибыли, рассчитанная на плановый период по основным видам налогов, %; ОДП; ОЗп; ОПп — планируемая сумма соответственно операционного дохода, операционных затрат и операционной прибыли; УПД; УП3; УПП — удельный вес прочих видов налогов, уплачиваемых за счет соответственно операционного дохода, операционных затрат, операционной прибыли (он определен в процессе первого этапа плановых расчетов), %. 4. Расчет общей плановой суммы налогов, уплачиваемых в процессе осуществления операционной деятельности. Этот расчет осуществляется по формуле:
где ОНо — общая плановая сумма налогов, уплачиваемых в процессе осуществления операционной деятельности;
Нц — сумма налогов, планируемых к уплате за счет операционного дохода;
Н3 — сумма налогов, планируемых к уплате за счет операционных затрат;
Нп — сумма налогов, планируемых к уплате за счет операционной прибыли.
После осуществления этого этапа налогового планирования производится расчет эффективности налоговой политики предприятия в плановом периоде, показатели которой (рассмотренные в предыдущем разделе)
сравниваются с аналогичными показателями предпланового периода.
5. Разработка налогового календаря. Он представляет собой график осуществления конкретных видов налоговых платежей предприятия в предстоящем периоде. Разработка такого графика позволяет минимизировать затраты предприятия по обслуживанию налоговых платежей и увязать эти платежи с планом поступления и расходования денежных средств.
Налоговый календарь составляется обычно на предстоящий квартал в разрезе отдельных месяцев. В нем указываются размеры и даты уплаты как авансовых, так и расчетных сумм по каждому виду налогов, сборов и других обязательных платежей исходя из показателей оперативных планов хозяйственной деятельности. Форма планового налогового календаря приведена в таблице 8.2.
Таблица 8.2. форма планового налогового календаря предприятия
|
Виды налогов, сборов и других обязательных платежей |
Даты и суммы уплаты налоговых платежей | ||||||
|
1. Налог на добавленную 2. Налог на прибыль и т.п. |
|
|
|
|
|
|
|